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28 de Junho de 2022
  • 2º Grau
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Detalhes da Jurisprudência

Órgão Julgador

OITAVA TURMA

Publicação

02/12/2011

Julgamento

7 de Outubro de 2011

Relator

DESEMBARGADOR FEDERAL LEOMAR BARROS AMORIM DE SOUSA

Documentos anexos

Certidão de JulgamentoTRF-1_AC_00410147919994013800_61d3c.doc
Certidão de JulgamentoTRF-1_AC_00410147919994013800_03780.doc
EmentaTRF-1_AC_00410147919994013800_85257.doc
EmentaTRF-1_AC_00410147919994013800_c4fab.doc
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Certidão de Julgamento

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA PRIMEIRA REGIÃO

PODER JUDICIÁRIO

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA PRIMEIRA REGIÃO fls.39/39

APELAÇÃO CÍVEL N. 1999.38.00.041181-7/MG

V O T O

O EXMO. SR. JUIZ FEDERAL LEÃO APARECIDO ALVES – (Relator Convocado):

1. Na espécie, pretende a parte autora a declaração da inconstitucionalidade do artigo 3º, inciso II, da Lei 8.200/91.

O artigo 3º, em causa, tem o seguinte teor:

Art. 3º A parcela da correção monetária das demonstrações financeiras, relativa ao período-base de 1990, que corresponder à diferença verificada no ano de 1990 entre a variação do Índice de Preços ao Consumidor (IPC) e a variação do BTN Fiscal, terá o seguinte tratamento fiscal:

I - Poderá ser deduzida, na determinação do lucro real, em seis anos-calendário, a partir de 1993, à razão de 25% em 1993 e de 15% ao ano, de 1994 a 1998, quando se tratar de saldo devedor.

II - será computada na determinação do lucro real, a partir do período-base de 1993, de acordo com o critério utilizado para a determinação do lucro inflacionário realizado, quando se tratar de saldo credor.

Em caso análogo ao presente, que versava sobre o artigo 3º, inciso I, da lei acima referida, no julgamento da AC 1999.01.00.068158-7/MG (Segunda Turma Suplementar, DJ de 24/10/2002, p. 205), proferi voto do seguinte teor, no ponto relativo à inexistência, em nosso sistema jurídico, de direito adquirido a índice de correção monetária:

É firme o entendimento de que não há direito adquirido a instituto jurídico, como o é a correção monetária, nem direito adquirido a determinado índice percentual, bem como que a modificação do índice de correção para a atualização do valor monetário da base de cálculo não constitui majoração do tributo (CTN, art. 97, § 2º).

Quer na doutrina, quer na jurisprudência, é assente que inexiste direito adquirido a regime jurídico de um instituto de direito. Carlos Maximiliano (Direito Intertemporal, 2ª edição, 1955, pág. 62) já afirmara que:

"Não há direito adquirido no tocante a instituições, ou institutos jurídicos. Aplica-se logo, não só a lei abolitiva, mas também a que, sem os eliminar, lhes modifica essencialmente a natureza. Em nenhuma hipótese granjeia acolhida qualquer alegação de retroatividade, posto que, às vezes, tais institutos envolvam certas vantagens patrimoniais que, por eqüidade, o diploma ressalve ou mande indenizar."

Portanto, inexiste direito adquirido à perpetuação do status quo anterior à lei, quando ela promove a modificação de um instituto jurídico. Nesse sentido, já se manifesta, de longa data, a jurisprudência. De feito, a Súmula 170 do Supremo Tribunal Federal, que estabelece a resgatabilidade da enfiteuse instituída anteriormente à vigência do Código Civil, com base no artigo 693 deste diploma, assenta-se na consideração de que inexiste direito adquirido a regime jurídico instituído por lei. Como se sabe, antes do Código Civil o resgate do aforamento só era possível mediante acordo entre as partes. Todavia, o Código Civil determinou a sua resgatabilidade ainda que instituído antes dele. O Código Civil, portanto, modificou o regime jurídico do instituto de direito denominado enfiteuse e, esta modificação é aplicável aos aforamentos instituídos antes dele, porque, como já afirmou Carlos Maximiliano (ob. e loc. cits.) "não há direito adquirido no tocante a instituições ou institutos jurídicos." Assim, embora a enfiteuse tivesse sido instituída antes do Código Civil e gravada com a cláusula de perpetuidade, legítima se tornou a possibilidade de seu resgate por força do artigo 693 do Código Civil, que modificou o regime jurídico dela, sem com isso violar a garantia do direito adquirido.

Outrossim, no julgamento do RE 94.020-RJ, o Relator, Ministro Moreira Alves, deixou assentado que (RTJ 104/272): "em matéria de direito adquirido, vigora o princípio -- que esta Corte tem assentado inumeráveis vezes -- de que não há direito adquirido a regime jurídico de um instituto de direito. Quer isso dizer que, se a lei nova modificar o regime jurídico de determinado instituto de direito (como o é a propriedade, seja ela de coisa móvel ou imóvel, ou de marca), essa modificação se aplica de imediato."

Demais disso, em casos análogos ao presente, no qual se discute acerca do índice de correção monetária, o Supremo Tribunal Federal sempre decidiu pela aplicabilidade imediata das normas que modificaram o indexador. No julgamento do RE 105.137-RS, Relator Ministro Cordeiro Guerra, no qual se debateu sobre qual o índice a ser aplicado no reajuste das contribuições e dos benefícios de previdência privada, tendo em vista que até a Lei 6.205/75 o indexador era o salário mínimo e, pela legislação, Lei 6.435/77 e Lei 6.423/77, era segundo a Obrigação Reajustável do Tesouro Nacional (ORTN), decidiu a Corte, com a ementa nestes termos (RTJ 115/379):

"A moeda do pagamento das contribuições e dos benefícios da previdência privada tem o seu valor definido pela Lei nº 6.435/77, segundo os índices das ORTN, para todas as partes. Não há direito adquirido a um determinado padrão monetário pretérito, seja ele o mil réis, o cruzeiro velho ou a indexação pelo salário mínimo. O pagamento se fará sempre pela moeda definida pela lei do dia do pagamento.

RE conhecido e parcialmente provido."

No Tribunal de Justiça do Rio Grande do Sul, o Desembargador Galeno Lacerda foi voto vencido, tendo se expressado contrariamente à existência de direito adquirido a determinado indexador, sendo expressivas as seguintes passagens de seu voto (RTJ 115/387 a 389):

"Ora, no contrato previdenciário em exame, se estatuiu que os benefícios seriam pagos na escala do maior salário mínimo vigente. Estabeleceu-se, portanto, uma regra de pagamento, de extinção das obrigações em curso, segundo determinado critério de indexação monetária."

E essa modificação do indexador, prossegue o Desembargador Galeno Lacerda, não viola "direito adquirido, pela simples razão, como acentua Roubier, de que inexiste direito adquirido a padrão monetário, a estatuto legal da moeda, matéria da competência exclusiva do Estado." E, assim, "se novamente o Governo mudar o índice, não haverá também direito adquirido em relação aos contratos celebrados na base da ORTN, se a lei nova não os ressalvar."

Nesse caso, a parte tivera, nos graus ordinários, o reconhecimento de que o reajuste dos benefícios deveria acompanhar a variação do salário mínimo, porque os planos de Previdência Privada, firmados em 5-10-73 e 14-6-74, estabeleciam a equivalência entre o salário benefício e o salário mínimo vigente no país e que, a superveniência da Lei 6.205/75 que aboliu o salário mínimo como fator indexador, não poderia afetar o direito adquirido. Entendeu a Justiça Local, também, que as Leis 6.423 e 6.435, ambas de 1977, que instituíram a ORTN como fator de indexação, não poderiam alcançar o que se achava protegido pelo direito adquirido e constituído em ato jurídico perfeito (RTJ 115/ 382 e 383).

Só há direito adquirido quando ocorre, no mundo real, o fato abstratamente previsto na norma jurídica como causa de nascimento do direito subjetivo. Não é o caso destes autos.

No julgamento do RE 105.322-RS, Relator Ministro Francisco Rezek, a Suprema Corte voltou a reafirmar a inexistência de direito adquirido a índice de correção monetária, com a seguinte ementa (RTJ 119/709):

"APLUB. Benefício Previdenciário. Reajuste. Salário Mínimo. ORTN. Não há direito adquirido a que os benefícios de previdência privada sejam fixados segundo o valor do salário mínimo, se lei posterior fixa nova escala móvel, alcançando obrigações de origem contratual ou não."

No mesmo sentido:

“CORREÇÃO MONETÁRIA DE BALANÇO. 1990. LEI 7.799/89. ALTERAÇÃO DOS FATORES DE CÁLCULO DA CORREÇÃO DO BTNF. TROCA DO IPC PELO IRVF. LEI 8.088/90. INEXISTÊNCIA DE DIREITO ADQUIRIDO A DETERMINADOS CRITÉRIOS DE CORREÇÃO MONETÁRIA. PRECEDENTES DO STF E STJ. APELAÇÃO E REMESSA PROVIDAS.

1 - A recomposição do poder de compra da moeda, corroída pela infração, faz-se por número-índice, que traduz, o mais aproximadamente possível, a perda do seu poder de troca, mediante a comparação entre os extremos de determinado período de variação de preços de certo bens: mercadorias, serviços, salários etc., que compõem a cesta básica de aferição do índice de correção .

2 - De acordo com o entendimento do STF (RTJ 115/379), não existe direito adquirido a um determinado padrão nem a determinado índice de correção monetária (RTJ 141/739), de forma que, variando, por lei, os critérios de apuração desse índice, não se pode alegar direito adquirido a medir-se a inflação pelos fatores anteriormente escolhidos.

3 - A correção monetária dos balanços sempre se fez pelos índices de aferição da inflação (Art. 185 da Lei das Sociedades Anônimas), de forma que ao contribuinte não é dado escolher o índice que melhor lhe convém, devendo se submeter aos índices oficiais da inflação (Precedentes do STJ).

4 - Legalidade da alteração dos fatores de atualização do BTNF, para correção dos balanços no ano de 1990, nos termos da Lei 7.799/89 e da Lei 8.088/90.

5 - Apelação e remessa ex officio providas.” (AC 95.01.18338-6/DF, rel. Juiz LUIZ AIRTON DE CARVALHO)

“Recurso extraordinário. Imposto sobre renda de pessoas jurídicas. Exercício de 1989; ano-base de 1988. Correção monetária. Lei nº 7738, de 9.3.1989, art. 15. 2. Cabe a correção monetária das parcelas respectivas, na forma prevista no art. 15, parágrafo único, da Lei nº 7738, de 9.3.1989. À época do fato gerador, a legislação já previa estarem sujeitas à atualização as quantias devidas. 3. Substituição de índice, sem ofensa ao direito adquirido do contribuinte. 4. Precedentes de ambas as Turmas do STF. 5. Recurso extraordinário não conhecido.” (RE-188027/PR, Rel. Min. NERI DA SILVEIRA)

“TRIBUTÁRIO. DÉBITO ATUALIZADO COM BASE EM ÍNDICES DE CORREÇÃO MONETÁRIA FIXADOS EM LEI SUPERVENIENTE. ALEGADA OFENSA AO ART. 5º, XXXVI, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.

Alegação improcedente ante o princípio de que não existe direito adquirido a índice de correção monetária. Recurso conhecido e provido.” (RE-149944/SP, Rel. Min. ILMAR GALVÃO)

“Recurso extraordinário. 2. Embargos de declaração conhecidos como agravo regimental. 3. Constitucionalidade do art. 79, da Lei nº 8.383/91, que instituiu a UFIR como índice de correção monetária do imposto de renda de pessoa jurídica. 4. A simples substituição de indexador não implica a majoração de tributo ou de sua base de cálculo. 5. Agravo regimental a que se nega provimento.” (REED-209168/RS, Rel. Min. NÉRI DA SILVEIRA)

“DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. CORREÇÃO MONETÁRIA. ATUALIZAÇÃO PELA UFIR. LEI Nº 8.383, DE 30.12.1991.

1. É pacífica a jurisprudência do STF, no sentido da constitucionalidade do art. 79 da Lei 8.383/91, que instituiu a UFIR como índice de correção monetária do imposto de renda de pessoa jurídica. É que a simples substituição de indexador, para tal fim, não implica majoração de tributo ou de sua base de cálculo.

2. Precedentes: RREE nºs. 195.599-6/RS, 178.376-2/MG, 223.928-3/CE, dentre outros.3. R.E. conhecido e provido, nos termos do voto do Relator.” (RE-225061/CE, Rel. Min. SYDNEY SANCHES)

2. No julgamento do RE 201465/MG, em 2 de maio de 2002, sendo redator para o acórdão o Ministro NELSON JOBIM, o Plenário do Supremo, por maioria, vencidos os Ministros MARCO AURÉLIO, Relator, ILMAR GALVÃO, CARLOS VELOSO e SEPÚLVEDA PERTENCE, reconheceu a constitucionalidade do artigo 3º, inciso I, da Lei 8.200, de 1991.

Não obstante esteja em causa, na espécie, o disposto no inciso II do referido artigo 3º, os fundamentos acolhidos pela Corte Suprema para afastar a pecha de inconstitucionalidade do inciso I se aplicam no presente caso, uma vez que o inciso II também constitui parte do tratamento tributário dado à diferença percentual que ocorreu, no ano de 1990, no que concerne aos índices de correção monetária envolvidos, ou seja, o Índice de Preços ao Consumidor (IPC) e o Bônus do Tesouro Nacional Fiscal (BTNF).

Para a correta compreensão da controvérsia, transcrevo a parte do voto do eminente Ministro JOBIM, no ponto em que faz um preciso histórico sobre o tema:

A L. 3.470, de 28.11.1958 (Governo Juscelino Kubitschek) autorizara a reavaliação anual do ativo imobilizado das empresas com a aplicação de coeficientes determinados pelo Conselho Nacional de Economia (art. 57 ).

1. AS SAs. E A CORREÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS (L. 6.404/76).

Foi a Lei das SOCIEDADES ANÔNIMAS ( L. 6.404 , de 15.12.1976) que instituiu a correção das demonstrações financeiras dessas pessoas jurídicas.

Determinou que, em tais demonstrações,

“...deverão ser considerados os efeitos da modificação no poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do exercício.” (Art. 185 ).

§ 1º ..., com base nos índices de desvalorização da moeda nacional reconhecido pelas autoridades federais :”

E incidiria sobre

“Art. 185. ..........................................

a) o custo de aquisição de elementos do ativo permanente, inclusive os recursos aplicados no ativo diferido, os saldos das contas de depreciação, amortização e exaustão, e as provisões de perdas;

b) os saldos das contas do patrimônio líquido.

....................................................”

O objetivo era fazer com que o balanço das sociedades anônimas expressasse a real rentabilidade das suas operações, expurgados os lucros inflacionários( ).

Essa regra restringia-se ao âmbito societário.

2. AS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS E OS TRIBUTOS.

2.1 DL 1.598/77.

Essa correção somente se estendeu aos tributos com o DL. 1.598, DE 26.12.1977.

Esse DL. foi mais longe.

Não se restringiu às Sociedades Anônimas, como ocorrera, no campo societário, com a L. 6.404/1976.

A correção, para efeitos tributários, se estendeu a todas as pessoas jurídicas.

O DL definiu os procedimentos pelos quais os

“... efeitos da modificação do poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do período-base serão computados na determinação do lucro real...” (DL 1.598/1977, art. 39 )

Em 1986, o DL 2.287, de 23.07, revogou esse regime (art. 22/23).

2.2. DL. 2.341/87.

Em 1.987, o DL. 2.341, de 29 de junho, passou a disciplinar o tema.

Assegurou, nos termos por ele regrados, a

“... correção monetária das demonstrações financeiras, relativas aos períodos-base a serem encerrados a partir de 1987, ...” (DL. 2.341/1987, art. 1º ).

Esclareceu que o objetivo dessa correção era

“... expressar, em valores reais, os elementos patrimoniais e a base de cálculo do Imposto de Renda da cada período-base” (DL. 2.341/1987, art. 2º).

Manteve, em linhas gerais, os procedimentos do DL. 1.598/77 (DL. 2.341/1987, art. 3º ).

2.3. L. 7.799/89.

Em 1.989, a L. 7.799, de 10.07, alterou a legislação tributária.

Passou a dispor, integralmente, sobre a correção das demonstrações financeiras (art. 2º) .

Analisarei, adiante, como a lei disciplinou o procedimento dessa correção.

2.4. L. 9.249/95.

Para registro, lembro que esse sistema de correção inaugurado em 1.977, extinguiu-se em 1.995.

A L. 9.249, de 26.12, revogou a correção monetária das demonstrações financeiras.

Vedou a utilização de qualquer sistema de correção das demonstrações financeiras (art. 4º, Parágrafo único)

Para compensar, essa lei criou o incentivo do JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO( ).

3. OS ÍNDICES DE CORREÇÃO.

Examino, agora, os diversos índices de correção que foram adotados para a correção dessas demonstrações financeiras.

3.1. ORTN.

A primeira legislação tributária sobre o tema determinou a utilização da ORTN – Obrigação Reajustável do Tesouro Nacional (DL. 1.598, de 26.12.1977, art. 40 ).

3.2. OTN.

Em 1.987, adotou-se a OTN – Obrigação do Tesouro Nacional (DL. 2.341, 29.06.87, art. 9º) .

Em 1.989, o PLANO CRUZADO II revogou o art. 185 da Lei das SAs e as normas de correção monetária de balanços do DL 2.341/87 (MP 32, 15.01.1989, convertida pela L. 7.730, de 31.01, art. 29) .

No entanto, manteve a correção das demonstrações financeiras pela OTN, para o período-base de 1989 ( ).

3.3. BTN Fiscal.

Em 1989, autorizou-se o Ministério da Fazenda a emitir BÔNUS DO TESOURO NACIONAL – BTN -, cujo valor nominal seria atualizado mensalmente pelo IPC – ÍNDICE DE PREÇOS AO CONSUMIDOR da FIPE – (MP 57, de 22.05.1989, convertida na L. 7.777, de 19.06, art. 5º) .

Um mês após, adveio a L. 7.799, de 10.07.1989.

Instituiu o BTN Fiscal.

“... como referencial da indexação de tributos e contribuições de competência da União” (art. 1º).

A Lei estabeleceu que o valor diário do BTN Fiscal refletiria a variação do valor do BTN, em cada mês (L. 7.799/89, art. 1º, §§ 1º e 2º) .

Essa L. 7.779/89 passou a dispor, integralmente, sobre a correção das demonstrações financeiras (art. 2º) .

Determinou que tal correção seria procedida

“... com base na variação diária do valor do BTN Fiscal ( ), ou de outro índice que vier a ser legalmente adotado ” (L. 7.799/89, art. 10).

Tudo isso a partir do balanço levantado em 31 de dezembro de 1.988 (L. 7.799/89, art. 29).

Lembro que o BTN Fiscal diário refletia a variação do BTN, a cada mês (L. 7.799/89, art. 1º, § 1º).

E, que, o BTN, a seu turno, era atualizado mensalmente pelo IPC (L. 7.777/89, art. 5º, § 2º).

3.4. PLANO COLLOR I. DESVINCULAÇÃO DO BTN AO IPC.

Tudo estava assim quando adveio o PLANO COLLOR I.

(1) A MP 154, 15.03.1990 (L. 8.030, de 12.04).

A MP 154, de 15.03.1990, congelou os preços de mercadorias e serviços em geral (art. 1º).

No que interessa ao caso, atribuiu ao MINISTRO DA ECONOMIA, FAZENDA E PLANEJAMENTO estabelecer

“Art. 2º ..................................

..............................................

III – no primeiro dia útil, após o dia 15 de cada mês, a partir de 15 de abril de 1990, a meta para o percentual de variação média dos preços durante os trinta dias contados a partir do primeiro dia do mês em curso.” ( )

Essa MP 154/90 dispôs, mais, que:

“Art. 2º .................................

..............................................

§ 5º O Ministro da Economia, Fazenda e Planejamento solicitará à Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE) ou à Instituição de pesquisa de notória especialização, o cálculo de índices de preços apropriados à medição da variação média dos preços relativa aos períodos correspondentes às metas a que se refere o inciso III.” ( )

Assim, o MINISTRO, primeiro, fixava a meta para o percentual de variação média dos preços para os trinta dias subseqüentes.

A seguir, a variação, ocorrida no período correspondente à cada meta, era medida através de índice de preços , calculados pelo IBGE, apropriado à sistemática de fixação de metas.

(2) A MP 168, de 15.03.1990 (L. 8.024, de 12.04).

A MP 168, da mesma data da anterior (15.03.1990) – medida essa que foi o núcleo do PLANO COLLOR -, dispôs que o índice de atualização do BTN passaria a ser calculado pelo mesmo critério da avaliação do desempenho das metas fixadas( ).

A nova legislação abandonou o critério adotado pela L. 7.777/89;

O BTN deixou de ser atualizado pelo IPC.

A nova fórmula refletiu-se, evidentemente, no BTN Fiscal, pois este nada mais era do que a expressão diária do BTN.

(3) IRV.

Finalmente, a partir de maio de 1.990, o BTN passou a ser atualizado por IRVF (ÍNDICE DE REAJUSTE DE VALORES FISCAIS; MP 189, 30.05.1990 , convertida na L. 8.088, 31.10.1990) .

3.5. DIFERENÇA ENTRE IPC – BTNF

Nesse ano de 1.990 verificou-se um distanciamento entre o IPC e o BTN Fiscal, fato já conhecido pelo Tribunal (Questões FGTS e Cadernetas de Poupança).

Enquanto a variação anual do IPC foi de 18.9484, a do BTN Fiscal foi de 9,4512 (Inicial, fls. 07).

A diferença foi de 100,49% entre um e outro.

3.6. A EXTINÇÃO DO BTN E DO BTN FISCAL (L. 8.177, de 01.03.1991).

Em 01º de março de 1.991, começou um processo de desindexação da economia.

A L. 8.177/91 extinguiu, dentre outros, o BTN Fiscal e o BTN (L. 8.177/91, art. 3º I e II) .

E dispôs:

“Art. 42. O Poder Executivo enviará ao Congresso Nacional, até 31 de março de 1991, projeto de lei dispondo sobre a atualização das demonstrações financeiras das pessoas jurídicas de que trata a Lei n° 7.799, de 10 de julho de 1989, em virtude da extinção do BTN e do BTN Fiscal.”

3.7. A L. 8.200, de 28.06.1991 e a L. 8.682, de 14.07.1993.

O Poder Executivo enviou tal projeto ao Congresso Nacional.

O projeto pretendia aplicar o INPC como índice para determinar o lucro real das empresas.

O Projeto levava em conta o problema decorrente da diferença entre o BTN Fiscal e o IPC, nos balanços com período-base 1.990.

Autorizava a realização de correção monetária especial das contas do ativo permanente, em balanço, também especial, levantado em 31 de janeiro de 1.991.

O índice de tal correção seria de escolha do contribuinte.

O projeto, no entanto, não tratou de efeitos tributários da diferença entre o IPC e o BTN Fiscal.

O projeto atendia somente o âmbito societário.

O CONGRESSO NACIONAL enfrentou as repercussões tributárias dessa diferença.

A solução acabou se constituindo em dispositivo da L. 8.200, de 28.06.1991.

A parcela da correção monetária correspondentetal diferença (IPC e BTN Fiscal) passou a ter o seguinte tratamento fiscal:

(a) se o resultado fosse de saldo devedor, ela poderia “ser deduzida, na determinação do lucro real, em quatro períodos-base, a partir de 1993 , à razão de vinte e cinco por cento ao ano, ...”;

(b) se o resultado fosse credor, ela seria “computada na determinação do lucro real, a partir do período-base de 1993, de acordo com o critério utilizado para a determinação do lucro inflacionário realizado, ...” ( ).

Em 14 de maio de 1.993, antes de se completar o primeiro período-base (1993), a MP 321, reeditada pela MP 325, de 14.06, revogou a L. 8.200 (MP 321/93, art. 13).

No entanto, o Congresso Nacional não admitiu tal revogação.

A L. 8.682, de 14.07.1993, em que se converteu a MP 325/93, na sua linguagem, “revigorou” a L. 8.200/91 e dilatou a dedução para seis anos ( ).

As empresas passaram a poder deduzir, na determinação do lucro real, em seis anos, a partir de 1.993, a referida diferença de 1990: 25%, em 1993, e 15%, de 1994 a 1998.

( ) ...

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( ) ...

Na análise do caso em questão, naquele julgamento, assim votou o Ministro JOBIM:

5.1. A sistemática da L. 7.799, 10.07.1989.

Para sua compreensão, é necessário conhecer os procedimentos da L. 7.799/89.

Refiro-me aos procedimentos para a determinação do lucro real das empresas com a correção monetária das demonstrações financeiras.

A lei estabelecia que as empresas deveriam corrigir as contas do Ativo Permanente e do Patrimônio Líquido .

Havia algumas exceções, que implicavam na correção de outras contas, como era o caso das empresas imobiliárias, que eram obrigadas a corrigir o estoque de imóveis.

Basicamente, o sistema funcionava da seguinte maneira:

(1) Suponha-se que um empresário constituísse uma empresa com um capital disponível de 150 unidades monetárias (R$150,00), dividido da seguinte forma:

a) $100, em bens de capital, necessários ao empreendimento;

b) $50, em capital de giro (caixa/bancos).

O BALANÇO DE ABERTURA dessa Empresa seria, então, assim demonstrado:

ATIVO

Caixa/Bancos 50

Permanente 100 150

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Capital próprio 150

(2) Suponha-se que até o final do ano, a empresa não houvesse feito nenhuma operação, e que a moeda, no período, tivesse perdido poder de compra na ordem de 20%.

Fazendo-se a correção, ter-se-ia:

ATIVO PERMANENTE:

Valor original: $100

Correção (20%): $ 20 (ganho inflacionário)

CAPITAL PRÓPRIO:

Valor original: $150

Correção (20%): $ 30 (perda inflacionária)

Esses resultados eram lançados em uma conta (L. 7.799/89, art. 4º, II ) denominada:

CONTA ESPECIAL DE CORREÇÃO MONETÁRIA:

Receita $ 20

Despesa $ 30

Resultado ($ 10)

(3) Nessa hipótese, ter-se-ia um saldo negativo de $10.

Esse saldo negativo se constituía em uma despesa – encargo do período-base – dedutível na declaração do imposto de renda (L. 7.799/89, art. 4º, III ).

(4) Se, ao contrário, o ganho inflacionário fosse maior que a despesa inflacionária – situação que ocorre quando o capital próprio for inferior ao ativo permanente – a diferença positiva se constituiria em uma receita e seria computada no lucro real, com opção, pelo contribuinte, para diferir a tributação (L. 7.799/89, art. 4º, IV e art. 20 ).

O procedimento fazia sentido.

Corrigia-se o ativo permanente.

Ou seja, apurava-se o valor corrente desse ativo diante da inflação do período.

O resultado representava um “ganho inflacionário”, pois o valor desse ativo era atualizado.

De outra parte, corrigia-se o CAPITAL PRÓPRIO.

Nesse caso, verificava-se a perda de capacidade de compra que esse capital sofrera com a inflação.

Do ganho inflacionário deduzia-se a perda e tinha-se o resultado da CONTA ESPECIAL DE CORREÇÃO.

Se o resultado fosse negativo, se constituía em um encargo dedutível.

Se, positivo, em uma renda.

Tudo dependeria do resultado contábil da CONTA ESPECIAL.

Assim era tratada a inflação quanto à declaração de renda das empresas.

5.2. O Conceito de Renda.

Dito isso, passo a examinar o conceito de renda.

A CF atribui competência à UNIÃO para instituir imposto sobre

Art. 153.............................

........................................

III – renda e proventos de qualquer natureza;

........................................

Observo, desde logo, que o substantivo “RENDA” está, na Constituição, sem qualquer adjetivação.

O CTN (L. 5.172, 25.10.1966), como lei complementar e assim recebida pela CF de 1988, no seu art. 43

“........................................

... descreve a figura do ‘imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza’ e estabelece os limites da sua conceituação. A definição do fato gerador desse imposto, no sentido técnico exato do termo, compete à lei federal ordinária, que não pode extravasar dessa delimitação, ...

........................................” ( )

No que nos interessa, o CTN delimita o fato gerador do IR

Art. 43. ... aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:

I – de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos.

........................................

O CTN conceitua a renda como o

“produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos”.

A partir dessa conceituação, o CTN passa a prever, no artigo subseqüente (art. 44), três modalidades de base de cálculo do IR:

a) o montante real;

b) o montante arbitrado; e,

c) o montante presumido da renda ou dos proventos tributáveis;( ).

Sobre a questão específica do “montante real”, leio HENRY TILBERY:

“........................................

b) No caso das pessoas jurídicas, aplica-se para apurar o lucro real, seguindo o conceito do acréscimo patrimonial, a teoria do balanço, que revela , além do resultado das atividades normais da empresa (lucro operacional), também outras variações patrimoniais, provenientes de operações ou ocorrências estranhas ao objeto social (transações eventuais).

(Hodiernamente denominadas não operacionais).

........................................”( ).

Digo eu.

A legislação ordinária, no lugar da expressão constitucional “RENDA”, passou a utilizar, para uma das modalidades de base de cálculo, a expressão “LUCRO REAL”.

Observo que a adjetivação “REAL” é obra da legislação infraconstitucional ordinária.

Não está na Constituição, nem na lei complementar – CTN.

A definição de “LUCRO REAL” está no DL 1.598, de 26.12.1977, como

Art 6º ... o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária.

.......................................

.

Por sua vez, o “LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO” é definido como

“Art. 6º ........................................

§ 1º ... a soma algébrica do lucro operacional (art. 11 ), dos resultado não operacionais, do saldo da conta de correção monetária (art. 51 ) e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial.

........................................”

Após essas definições, o DL. arrola os itens que devem ser adicionados e excluídos do LUCRO LÍQUIDO DE EXERCÍCIO, para se chegar, enfim, ao LUCRO REAL tributável (DL. 1.598/77, art. 6º, §§ 2º a 7º ).

A técnica legal para a determinação do LUCRO REAL TRIBUTÁVEL é a da enumeração taxativa (a) dos elementos que compõem o LUCRO LÍQUIDO DE EXERCÍCIO e (b) dos itens que devem ser, a este, adicionados e abatidos.

TABELA DE CÁLCULO

DL 1.598, 26.12.1977

LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO

LUCRO REAL

LUCRO OPERACIONAL

+ RESULTADOS NÃO OPERACIONAIS

+ SALDO DA CONTA DE CORREÇÃO

+ PARTICIPAÇÕES

LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO

+ ITENS ARROLADOS NO §2º DO ART. 6º

- ITENS ARROLADOS NO §3º DO ART. 6º

Todo esse cômputo faz-se pelo denominado “BALANÇO FISCAL”.

Por tudo isso, constata-se que o “BALANÇO FISCAL” apura lucro diferente daquele apresentado pela contabilidade ( ).

Veja-se o caso da L. 9.249/95.

Ela determina a adição, ao lucro líquido, de itens que, no balanço contábil, são lançados como despesas, como, por exemplo:

(a) as despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores (L. 9.249/95, art. 13, IV);

(b) algumas contribuições não compulsórias (L. 9.249/95, art. 13, V);

(c) despesas com brindes (L. 9.249/95, art. 13, VII).

O “BALANÇO FISCAL” e o “BALANÇO CONTÁBIL” são diferentes porque o chamado LUCRO REAL, base de cálculo do IR, não é a mesma coisa que LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO.

Vê-se, desde logo, que o conceito de LUCRO REAL TRIBUTÁVEL é puramente legal e decorrente exclusivamente da lei, que adota a técnica da enumeração taxativa.

Algumas parcelas que, na contabilidade empresarial, são consideradas despesas, não são assim consideradas no BALANÇO FISCAL.

É o caso já exemplificado dos brindes e das despesas de alimentação dos sócios.

Insisto.

Isso tudo demonstra que o conceito de LUCRO REAL TRIBUTÁVEL é um conceito decorrente da lei.

Não é um conceito ontológico, como se existisse, nos fatos, uma entidade concreta denominada de “LUCRO REAL”.

Não tem nada de material ou essencialista.

É um conceito legal.

Não há um LUCRO REAL que seja ínsito ao conceito de RENDA, como quer o MINISTRO RELATOR ao afirmar que

“..., desconsiderar-se, ..., a inflação do período agride, ..., o conceito de renda. ...” (VOTO, fls. 08).

O conceito de RENDA, para os efeitos tributários, é o legal.

Leio em ALIOMAR BALEEIRO:

“............................

... o conceito de renda é fixado livremente pelo legislador, segundo considerações pragmáticas, em função da capacidade contributiva e da comodidade técnica de arrecadação.

...

....................................”( ).

Está no CTN como sendo

“... o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos (L. 5.172/66, art. 43, I).

Para efeitos tributários, não há que se falar em um LUCRO REAL que não seja o decorrente da definição legal.

O equívoco da sentença e do acórdão está exatamente nesse ponto.

Pretendem que a inflação efetiva deva ser, em qualquer hipótese e mesmo sem permissão legal, objeto de dedução para apuração do LUCRO REAL.

O ACÓRDÃO trabalha com um conceito ontológico de LUCRO REAL – algo que está no mundo, independente de regra legal.

A linha de argumento do ACÓRDÃO levaria a afirmação de haver deduções, por essência, obrigatórias, porque naturais.

Um conceito que estaria contido na expressão RENDA, do inciso III do art. 153 da CF., lido pelo ACÓRDÃO como “RENDA REAL”.

Se assim fosse, ter-se-ia a obrigação constitucional de indexação dos balanços das empresas, sem que tal fosse obrigatório para os demais contribuintes do imposto – as pessoas físicas – que tem como base de cálculo os proventos.

Tal situação dúplice importaria em afirmar que a Constituição estaria dando tratamento diferenciado para contribuintes.

Por outro lado, esse argumento levaria a afirmar que a Constituição:

(a) estaria a impor a incorporação da correção monetária à política econômica;

(b) estaria impondo a proibição de regras de desindexação da economia; e

(c) estaria proibindo a desmontagem de um sistema de reajustes automáticos cujo efeito é a perpetuação da inflação.

Sabe-se que não é o caso.

Não há imposição constitucional de indexação da política monetária, nem tributária.

Não há, na questão tributária, qualquer obrigação constitucional de indexação dos balanços das empresas.

É claro que a fixação, pela lei, do LUCRO TRIBUTÁVEL, decorrente de adições e deduções incidentes sobre o LUCRO DO EXERCÍCIO, está sujeita a juízo de proporcionalidade.

O critério da proporcionalidade é a limitação do poder discricionário da lei, utilizável pelo Poder Judiciário.

5.3. O caso.

No caso, a L. 8.200/91 (redação da L. 8.682/93) considerou a diferença, no ano de 1990, entre o BTN fiscal e o IPC (art. 3º, caput).

Autorizou a dedução, na determinação do LUCRO REAL, da parcela em seis anos-calendário, a partir de 1.993, na hipótese da CONTA DE CORREÇÃO apresentar resultado negativo.

O ACÓRDÃO entendeu que a dilação, no tempo, do abatimento da parcela diferencial, constituir-se-ia em empréstimo compulsório.

Leio, no voto do RELATOR NO TRF:

“.........................................

... O Estado ..., não poderia prescrever que a diferença verificada, no ano de 1990, ..., fosse devolvida parceladamente e em exercícios futuros . Porque, assim, instituiu verdadeiro empréstimo compulsório. Na verdade, o Estado reteve o dinheiro do contribuinte, sem anuência deste, e promete devolver-lhe, parceladamente, dentro de certo prazo.

......................................

Entendendo que a retenção do dinheiro devido ao contribuinte, na hipótese, com devolução, posteriormente, caracteriza empréstimo compulsório, não posso tê-lo como confisco.

........................................” (VOTO TRF, fls. 158/159).

É evidente o equívoco do ACÓRDÃO.

Desconheceu o ACÓRDÃO do que se tratava.

A L. 8.200/91 era clara.

A parcela da correção monetária, correspondente, no ano de 1.990, à diferença entre o IPC e o BTN Fiscal, seria aplicada na CONTA ESPECIAL DE CORREÇÃO MONETÁRIA.

O eventual resultado negativo, se existente, seria considerado despesa – encargo do período-base (L. 7.799/89, art. 4º, III) e poderia

“... ser deduzido, na determinação do lucro real, em seis anos calendário, a partir de 1.993, ...” (L. 8.200/91, art. 3º, I, redação da L. 8.682/93).

A execução do disposto na regra legal dava-se por novo cálculo na CONTA ESPECIAL DE CORREÇÃO MONETÁRIA.

A eventual diferença, para mais, no também eventual saldo negativo, seria deduzida, como encargo, nas declarações de renda de 1.993 a 1.998.

O ACÓRDÃO viu, nisso tudo, como está no VOTO CONDUTOR.

“...retenção do dinheiro devido ao contribuinte, ..., com devolução, ... [posterior] ...” (fls. 159).

A própria EMENTA faz menção a uma

“...........................................

2. ... devolução da diferença ...”

Não se tratava de retenção de dinheiro, nem de devolução de diferença em parcelas pelo prazo de 6 anos.

Tratava-se, isto sim, de dedução de parcela do LUCRO DO EXERCÍCIO, quando a CONTA DE CORREÇÃO apresentasse saldo devedor com acréscimo.

Vejamos um exemplo, para compreensão do que a lei autorizou.

Suponhamos que a aplicação da diferença entre os dois índices, teria modificado, para mais, o saldo devedor da CONTA ESPECIAL DE CORREÇÃO MONETÁRIA: de -10 para -15.

A parcela de -5 seria deduzida, na determinação do lucro tributável, nas declarações de 1.993 a 1.998 (25%, em 1993 e 15% nos anos subseqüentes).

A Lei tratou, no inciso I do art. 3º, de assegurar, ao contribuinte, uma dedução, que, é claro, repercutiria na apuração do LUCRO TRIBUTÁVEL que, por sua vez, repercutiria no imposto devido como, de resto, se passa com qualquer adição ou dedução determinada pela legislação.

A lei tratou de dedução do LUCRO TRIBUTÁVEL, em seis períodos-base, de diferença eventual de saldo devedor da CONTA DE CORREÇÃO.

E, diante disso, o ACÓRDÃO viu empréstimo compulsório!

É um salto lógico infundado.

O ACÓRDÃO pretende ver uma operação de dedução de parcela para a formação do lucro tributável como se fosse um empréstimo compulsório.

Na verdade, o equívoco do ACÓRDÃO decorre de duas causas.

A primeira, o desconhecimento da forma pela qual a legislação tributária tratava a correção monetária das demonstrações financeiras das empresas.

Ou seja, o desconhecimento dos procedimentos estabelecidos pela L. 7.779/89:

(a) CONTA ESPECIAL DE CORREÇÃO MONETÁRIA;

(b) Dedução, como encargo, se o saldo da conta for devedor; ou

(c) Cômputo, no lucro real, se o seu saldo for credor, etc (L. 7.779/89, art. 4º e segs.).

A segunda causa – e principal – do equívoco consiste na tentativa de dar uma definição ontológica – material – ou essencialista de LUCRO REAL, como já examinei acima.

Tanto o ACÓRDÃO como o VOTO do MINISTRO-RELATOR( ) analisam a questão como se a expressão constitucional “RENDA” exigisse, sempre, a consideração da inflação na fixação do LUCRO TRIBUTÁVEL.

Ambos pretendem que a Constituição tenha determinado a indexação das demonstrações financeiras das empresas para efeitos de apuração do LUCRO TRIBUTÁVEL.

Como se viu, o LUCRO TRIBUTÁVEL é um conceito legal.

Decorre de adições e deduções ao LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO da empresa.

Certas adições, inclusive, são gastos efetivos da empresa que a lei entende de desconsiderar para efeitos tributários (brindes, das refeições, etc.).

Na linha do ACÓRDÃO, essas adições teriam que ser disciplinadas por lei complementar, pois, como, ao fim e a cabo, repercutem no valor do imposto devido, importariam em empréstimo compulsório.

Essa observação demonstra, por sua conseqüência, a erronia do ACÓRDÃO.

De 1.977 até 1995( ), a legislação tributária determinou a correção monetária das demonstrações financeiras e assegurou, quando o saldo da conta respectiva fosse negativo, a sua dedução no lucro do exercício.

Desde 1.995, tal não se dá.

Não há que se falar em direito constitucional à correção monetária das demonstrações financeiras, como quer o ACÓRDÃO.

Não há, nesse caso, indexação constitucional.

O que a lei ordinária, e tão somente ela, assegurou, no período de 1.977 a 1.995, foi simplesmente isso:

a dedução do LUCRO DOS EXERCÍCIOS de 1.993 a 1998 do eventual acréscimo ao saldo negativo da CONTA DE CORREÇÃO MONETÁRIA decorrente da diferença entre os índices em 1.990 (IPC e BTN Fiscal).

O ACÓRDÃO faz curiosa operação reducionista.

Reduz dedução de lucro de exercícios, autorizada pela lei, a empréstimo compulsório.

Na ADIN 1712( ), CELSO DE MELLO identifica, com perfeição o objeto da L. 8.200/91:

“............................................

... neutralizar aspectos fiscais gravosos concernentes à tributação das pessoas jurídicas, ... e restabelecer, ... a veracidade dos balanços das empresas, instituindo, para esse efeito, mecanismos destinados a implementar, em bases reais e adequadas, a correção monetária das demonstrações financeiras.

.............................................

CELSO reproduz trabalho de BULHÕES PEDREIRA ( ):

“.............................................

A leitura desses artigos [refere-se aos arts. 3º e 4º] deixa evidente que:

- A lei não modificou - nem criou para os contribuintes o dever de modificar - as demonstrações financeiras de 1990, nem o imposto lançado em 1991 : (a) no artigo 3º regula efeitos fiscais de uma diferença que – para ser conhecida – precisa ser apurada voluntariamente pelo contribuinte antes de 1993; e (b) ...

- Todos esses efeitos fiscais somente existirão a partir do exercício financeiro de 1994; os do artigo 3º são meramente compensatórios do imposto pago a mais ou a menos no exercício de 1991, ...

..........................................”

Dito isso, CELSO afirma

“.......................................

.... que nada impede o Poder Público de reconhecer, em texto formal de lei, a ocorrência de situações lesivas à esfera jurídica dos contribuintes e adotar, no plano do direito positivo, as providências necessárias à cessação dos efeitos onerosos que, ... hajam tornado mais gravosa a exação tributária imposta pelo Estado.

.......................................”

Com essa constatação e outra, relativa à proteção dos contribuintes, o TRIBUNAL, com CELSO, afastou a alegação de irretroatividade da L. 8.200/91.

Foi exatamente o que se passou.

A disciplina da base de cálculo do IR referente ao ano de 1.990 permaneceu intacta.

Tanto que não se discutiu a inconstitucionalidade da legislação que descolou o BTF Fiscal do IPC (L. 8.024/90 e L. 8.088/90).

O que se teve foi a admissão de hipótese nova de dedução decorrente de fato passado, que, no dizer de BULHÕES PEDREIRA, permitiu

“...................................

... corrigir os efeitos da diferença entre BTN e o IPC no ano de 1990:

......................................” (Ver Nota 44)

O TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 4ª REGIÃO percebeu isso, nitidamente.

Leio, no voto preciso do Juiz TEORI ZAVASCKI:

“...........................................

2. ... a superveniente disposição do art. 3º, I, .... prevendo hipótese nova de dedução na determinação do lucro real, deve ser entendida não como obrigação imposta pela ilegitimidade das normas anteriores – ilegitimidade que, .... foi descartada pela Turma – e sim como favor fiscal ditado por opção política legislativa . Não fosse assim, a inconstitucionalidade seria não dessa norma, mas das que fixaram o método de cálculo das demonstrações financeiras para 1990. Com efeito, o aumento da carga tributária foi fixado pela legislação de 1990, não pela de 1991. Esta, ao contrário, veio reduzir o tributo, pelo que não há nela qualquer incompatibilidade, seja com o art. 153, III, da CF, seja com o art. 43 do CTN. Não se pode, ademais, imaginar como a inconstitucionalidade aqui aventada possa ter eficácia em relação ao acolhimento ou não da pretensão da impetrante. Com efeito, o que ela busca, ..., é a utilização do IPC como indexador das demonstrações financeiras de 1990. Isso não é possível atender sem que, necessariamente, se reconheça a inconstitucionalidade das Leis nºs 7.779/89 e 8.024/90, que dispõem em sentido contrário. ...

..............................................”( )

A Lei n. 8.200/91 não modificou a disciplina da base de cálculo do imposto de renda referente ao balanço de 1990.

Como percebeu CELSO e afirmou o TRF da 4ª Região, o art. 3º, I (L. 8.200/91), prevendo hipótese nova de dedução na determinação do lucro real, se constituiu como favor fiscal ditado por opção política legislativa.

A Lei 8.200/91, em nenhum momento, determinou a aplicação ao período-base de 1990, da variação do IPC.

Tão-somente reconheceu os efeitos econômicos decorrentes da variação de metodologia de cálculo da correção monetária.

Como afirmou CELSO, o legislador instituiu

“.............................................

... mecanismos destinados a implementar, em bases reais e adequadas, ...”, no dizer de BULHÕES PEDREIRA, citado por CELSO, a correção dos “... efeitos da diferença entre ...”[os índices] “... no ano de 1.990”.

Não tenho como ver, no caso, empréstimo compulsório.

Logicamente impossível reduzir algo que consiste em uma dedução do lucro líquido destinada à apuração do lucro tributável em empréstimo compulsório.

Divirjo do Relator, conheço do recurso e lhe dou provimento.

Reconheço a constitucionalidade da Lei 8.200/91.

Denego a segurança.

Dessa forma, no tocante ao artigo 3º, inciso II, da Lei 8.200/91, por identidade de razão, a disposição no sentido de que a parcela da correção monetária das demonstrações financeiras, relativa ao período-base de 1990, que corresponder à diferença verificada no ano de 1990 entre a variação do Índice de Preços ao Consumidor (IPC) e a variação do Bônus do Tesouro Nacional Fiscal (BTNF), será computada na determinação do lucro real, a partir do período-base de 1993, de acordo com o critério utilizado para a determinação do lucro inflacionário realizado, quando se tratar de saldo credor, não é inconstitucional.

De início, cumpre remarcar que não há direito adquirido a índice de correção monetária, como tem sido salientado, reiteradamente, pelo Supremo. Estabelece o § 2º do artigo 97 do Código Tributário Nacional: “Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da respectiva base de cálculo.”

Portanto, a correção monetária não implica a majoração do tributo devido (C.T.N., art. 97, § 2º), não estando a sua incidência sujeita aos princípios da anterioridade, irretroatividade e da legalidade tributárias (Carta Magna, art. 150, incisos I e III, alíneas “a” e “b”), uma vez que não significa a cobrança de tributo no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que o instituiu ou aumentou, nem a exigência ou o aumento de tributo sem lei que o estabeleça. Neste sentido, a título exemplificativo: RE 225.061/CE, Rel. Min. SYDNEY SANCHES, Primeira Turma, DJ 09-04-1999, P. 40; RE-197.618/PR, Rel. Min. MARCO AURÉLIO, Segunda Turma, DJ 09-04-1999, P. 35; RE 201.618/RS, Rel. Min. ILMAR GALVÃO, Primeira Turma, DJ 01-08-1997, P. 33488; AC 96.01.48291-1/MG, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL EUSTAQUIO SILVEIRA, Rel. Conv. JUIZ REYNALDO SOARES DA FONSECA (CONV.), TERCEIRA TURMA do TRF 1ª Região, DJ de 03/11/2000 P.03; AMS 95.01.14859-9/GO, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL OLINDO MENEZES, TERCEIRA TURMA do TRF 1ª Região, DJ de 06/02/1998 P.189; AMS 95.01.00650-6/MG, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL MÁRIO CÉSAR RIBEIRO, QUARTA TURMA do TRF 1ª Região, DJ de 26/05/1997 P.37562.

Por outro lado, não há norma constitucional que determine a adoção deste ou daquele indexador na determinação do lucro real das empresas. Como bem acentuou a eminente Ministra ELLEN GRACIE, no julgamento do RE-AgR 249917/DF (Julgamento: 08/10/2002, Primeira Turma, DJ 08-11-2002 P. 38):

O precedente em que se fundou o despacho agravado (RE 201.465, STF, Red. Min. p/ acórdão Min. Nelson Jobim, Plenário, por maioria, julgado em 02/05/2002) foi corretamente aplicado à espécie.

Isso porque este aresto assentou que a legislação ordinária, ao dispor sobre o tributo previsto no art. 153, III, da Carta Federal, no lugar da expressão “renda”, passou a utilizar a expressão “lucro real”, conceito que não possui delimitação constitucional. As técnicas de apuração do lucro real e, conseqüentemente, da base de cálculo do imposto de renda são definidas em normas infraconstitucionais. Não há, portanto, exigência constitucional para que a inflação sirva de objeto de dedução para a apuração do lucro real tributável ou para a indexação dos balanços das empresas.

No mesmo sentido, acentuou o eminente Ministro CELSO DE MELLO:

RECURSO EXTRAORDINÁRIO - MATÉRIA TRIBUTÁRIA - SUBSTITUIÇÃO LEGAL DOS FATORES DE INDEXAÇÃO - ALEGADA OFENSA ÀS GARANTIAS CONSTITUCIONAIS DO DIREITO ADQUIRIDO E DA ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA - INOCORRÊNCIA - SIMPLES ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA QUE NÃO SE CONFUNDE COM MAJORAÇÃO DO TRIBUTO - RECURSO IMPROVIDO. - Não se revela lícito, ao Poder Judiciário, atuar na anômala condição de legislador positivo, para, em assim agindo, proceder à substituição de um fator de indexação, definido em lei, por outro, resultante de determinação judicial. Se tal fosse possível, o Poder Judiciário - que não dispõe de função legislativa - passaria a desempenhar atribuição que lhe é institucionalmente estranha (a de legislador positivo), usurpando, desse modo, no contexto de um sistema de poderes essencialmente limitados, competência que não lhe pertence, com evidente transgressão ao princípio constitucional da separação de poderes. Precedentes. - A modificação dos fatores de indexação, com base em legislação superveniente, não constitui desrespeito a situações jurídicas consolidadas (CF, art. 5º, XXXVI), nem transgressão ao postulado da não-surpresa, instrumentalmente garantido pela cláusula da anterioridade tributária (CF, art. 150, III, "b"). - O Estado não pode legislar abusivamente, eis que todas as normas emanadas do Poder Público - tratando-se, ou não, de matéria tributária - devem ajustar-se à cláusula que consagra, em sua dimensão material, o princípio do "substantive due process of law" (CF, art. 5º, LIV). O postulado da proporcionalidade qualifica-se como parâmetro de aferição da própria constitucionalidade material dos atos estatais. Hipótese em que a legislação tributária reveste-se do necessário coeficiente de razoabilidade. Precedentes. (RE AgR 200844/PR, Relator Min. CELSO DE MELLO, Julgamento: 25/06/2002, Segunda Turma, DJ 16-08-2002 P. 92 ).

De outra parte, no julgamento do aludido RE 201465/MG, o Plenário do Supremo assentou, também, que o disposto no artigo 3º da Lei 8.200/1991 constitui um favor fiscal, donde decorre a improcedência do argumento de que o “lucro inflacionário representativo do saldo credor da correção monetária de balanço complementar referente ao ano-base de 1990 sofreu tributação estatuída por lei posterior à geração dos referidos lucros, afrontando, assim, diretamente”, “o magno princípio constitucional-tributário da irretroatividade (art. 150, III, “a” da CF/88), e por conseqüência o princípio maior ou sobreprincípio da segurança jurídica” (folha 3).

De fato, não se trata de “tributação estatuída por lei posterior à geração dos referidos lucros”, uma vez que o disposto no artigo 3º, inciso II, da Lei 8.200, em causa, somente reconheceu que, em virtude da diferença verificada, no ano de 1990, entre a variação do IPC e do BTN Fiscal, era necessário dar adequado tratamento tributário à diferença em causa, na determinação do lucro inflacionário realizado, em virtude da modificação do indexador. Ora, como acima registrado, é pacífica a jurisprudência no sentido de que, nos termos do artigo 97, § 2º, do CTN, a modificação de índice de correção monetária não acarreta aumento de tributo, e, por conseguinte, ofensa ao princípio da irretroatividade tributária.

Na sentença recorrida, afirmou, com propriedade o ilustre Juiz Federal MARK YSHIDA BRANDÃO:

Sustenta inicialmente a Autora haver restado ofendido o princípio da irretroatividade da lei tributária, expresso no art. 150, III, “a”, da CF/88. Tal princípio, que podemos considerar espécie do gênero “princípio da não-surpresa”, visa a impedir que o estado, ao instituir ou majorar tributo, o faça de modo a alcançar fatos geradores já ocorridos, de modo a fazer surgir, para o contribuinte, sentimento de insegurança jurídica.

No caso em exame não é exatamente o que sucede. Não se trata, é certo, da instituição de um tributo que esteja referido a fatos passados. Ao tempo da ocorrência dos fatos geradores, como cediço, o IRPJ há muito já se encontrava instituído.

Não se cuida, igualmente, de majoração do tributo, eis que seus elementos típicos, a saber, a definição do fato gerador, da base de cálculo e da alíquota não foram alterados pela Lei 8.200/91, aqui havida por inconstitucional. Tal diploma o que fez foi instituir índice de correção monetária do balanço diverso, não alterando, contudo, a estrutura básica e os elementos do tributo. O mesmo entendimento foi manifestado pelo Egrégio Superior Tribunal de Justiça em decisão que, pela clareza e concisão, transcrevo:

“(...) A variação monetária decorrente da diferença entre dois índices – IPC e BTNF – não traduz majoração de tributo; antes, constitui mera conseqüência da adoção de distintos parâmetros (...)” (RESP 207345/SP. Rel. Ministro Humberto Gomes de Barros. DJ. 10.04.2000. P. 69)

Não se podendo falar em majoração de tributo pela modificação de seus elementos, há de ser afastada a alegação de ofensa à irretroatividade da lei tributária.

Dessa forma, legítima a opção legislativa no sentido de dar adequado tratamento tributário à questão da diferença entre os índices IPC e BTNF no ano de 1990, no que concerne às empresas que, em razão da aludida diferença, experimentaram lucro inflacionário, uma vez que constitui legítima atuação da competência tributária da União. Nesse sentido, no julgamento da medida cautelar na ADI 712/DF, que impugnava o artigo 3º da Lei 8.200, de 1991, afirmou o eminente Ministro CELSO DE MELLO (ADI 712/DF, Julgamento: 07/10/1992, Tribunal Pleno, DJ 19/02/1993 P. 2032):

“Nesse contexto, a competência tributária da pessoa estatal investida do poder de instituir espécies de natureza fiscal abrange, na latitude dessa prerrogativa jurídica, a possibilidade de fazer editar normas legais que, beneficiando o contribuinte, disponham sobre a suspensão ou, até mesmo, sobre a própria exclusão do crédito tributário.

É de ver, portanto, que a noção de competência tributária não encerra, apenas, a faculdade potencial de criar tributos ou de onerar os sujeitos passivos da relação tributária. Mais do que isso – e como adequadamente refere ROQUE ANTÔNIO CARRAZZA (‘Curso de Direito Constitucional Tributário’, p. 220, 2ª ed., 1991, RT), com fundamento no magistério de GIULIANI FONROUGE (‘Conceitos de Direito de Direito Tributário’, p. 37, 1973, Lael/SP, trad. De Geraldo Ataliba e Marco Aurélio Greco) – ‘… quem pode tributar (…) pode, igualmente, aumentar a carga tributária (agravando a alíquota ou a base de cálculo do tributo ou ambas), diminuí-la (adotando o procedimento inverso) ou, até, suprimi-la, através da não-tributação pura e simples ou do emprego do mecanismo jurídico das isenções. O que queremos significar é que quem pode tributar pode, do mesmo modo, aumentar o tributo, minorá-lo, isentá-lo, no todo ou em parte, ou não tributar. Tudo vai depender de uma decisão política, a ser tomada pela própria entidade tributante.’)”

Não procede, ainda, a alegação de que, na espécie, aplicar-se-ia o precedente do Supremo, no julgamento da Representação de Inconstitucionalidade 1.451/DF, porquanto, naquele caso, o eminente Relator, Ministro MOREIRA ALVES, esclareceu, que (Julgamento: 25/05/1988, Tribunal Pleno, DJ 24-06-1988 P. 16113): “As obrigações de simples quantia regidas pelo princípio do nominalismo são dívidas de dinheiro; as obrigações de simples quantia subordinadas a atualização são dívidas de valor”, sendo que o artigo 18 do Decreto-Lei 2.323/1987 foi declarado inconstitucional, porque “Se, em virtude da legislação vigente quando da ocorrência do fato gerador do imposto de renda (no caso, 31.12.1986), deu este nascimento a obrigação de dinheiro (obrigação de quantidade ou de simples quantia regida pelo princípio do nominalismo), não pode a lei nova alterar esse efeito, transformando essa obrigação em obrigação de valor (obrigação de quantidade ou simples quantia subordinada a atualização), sob pena de alcançar retroativamente o próprio fato gerador, que, incluído na categoria do ato jurídico perfeito, está salvaguardado da eficácia retroativa da lei pelo texto constitucional (artigo 153, parágrafo 3º, da Carta Magna).”

No caso dos presentes autos, na data da ocorrência do fato gerador – 31 de dezembro de 1990 – a obrigação tributária existente já era subordinada à atualização, prevista na Lei 7.799/1989, não havendo que se falar, assim, em irretroatividade vedada da mera determinação de atualização monetária contida no artigo 3º, inciso II, da Lei 8.200/1991.

3. Por outro lado, não há que se falar, também, em ofensa ao princípio da isonomia tributária (Carta Magna, artigos 5º, “caput”; 150, inciso II).

Com efeito, o tratamento desigual de situações jurídicas diferentes não constitui ofensa ao princípio da isonomia:

Princípio isonômico: a sua realização está no tratar iguais com igualdade e desiguais com desigualdade. No caso, o número de prestações do imposto teve por base beneficiar com prazo de pagamento mais dilatado os contribuintes menos favorecidos de recursos. (RE-154.027/SP, Rel. Min. CARLOS VELLOSO, Segunda Turma, Julgamento: 25/11/1997 DJ 20/02/1998 P. 22).

Inconstitucionalidade. Decreto estadual que teria violado o princípio da isonomia. O tratamento desigual - ainda que possa ser acoimado de injusto - de situações desiguais, na medida de sua desigualdade atende ao princípio da isonomia. (RE-80.767/SC, Rel. Min. MOREIRA ALVES, Segunda Turma, Julgamento: 13/08/1976, DJ 24/09/1976).

Por isso, é pacífico o entendimento de que o Poder Judiciário não pode estender a determinada categoria norma aplicável expressamente a outra, sob o fundamento de inconstitucionalidade decorrente de ofensa ao princípio da isonomia, uma vez que sendo a norma inconstitucional, não se pode aplicá-la a quem quer que seja, pois o reconhecimento da inconstitucionalidade implica a retirada dela do ordenamento jurídico, e não a extensão de seus efeitos a terceiros, que por ela não foram contemplados, eis que no controle de constitucionalidade dos atos normativos, ele somente atua como legislador negativo (retirando a norma inconstitucional do ordenamento jurídico), e não como legislador positivo (criando nova hipótese de incidência da lei).

Neste sentido:

“Servidor Público. Decreto-Lei 2.225/85. - Falta de prequestionamento da questão relativa ao artigo 37, caput, da Carta Magna. - No tocante à alegada violação ao artigo 5º, caput, da Carta Magna, o que pretendem os recorrentes é que, com base no princípio constitucional da igualdade, lhes seja estendida a transferência determinada pelo Decreto-Lei 2.225/85. Ora, se esse Decreto fosse inconstitucional nessa parte por violação do princípio da igualdade, sua declaração de inconstitucionalidade teria o efeito de tê-lo como nulo, não podendo, portanto, ser aplicado às categorias por ele beneficiadas, e não o de estender a transferência por ele concedida a outra categoria que ele não alcança. Em se tratando de inconstitucionalidade de ato normativo, o Poder Judiciário atua como legislador negativo, jamais como legislador positivo. Portanto, a acolhida da pretensão dos ora recorrentes é juridicamente impossível por parte do Poder Judiciário. Recurso extraordinário não conhecido.” (RE-196.590/AL, Rel. Min. MOREIRA ALVES, Primeira Turma, Julgado em 16/04/1996, DJ 14/11/1996 P. 44492).

“RECURSO EXTRAORDINÁRIO: ISENÇÃO DO IMPOSTO SOBRE OPERAÇÕES FINANCEIRAS NAS IMPORTAÇÕES. LIMITAÇÃO À DATA DA EXPEDIÇÃO DA GUIA DE IMPORTAÇÃO. DESLOCAMENTO DA DATA DA OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR. INEXISTÊNCIA. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DA PARTE FINAL DO ART. 6º DO DECRETO-LEI Nº 2.434/88. IMPOSSIBILIDADE.

1. A isenção fiscal decorre do implemento da política fiscal e econômica, pelo Estado, tendo em vista o interesse social. É ato discricionário que escapa ao controle do Poder Judiciário e envolve o juízo de conveniência e oportunidade do Poder Executivo. O termo inicial de vigência da isenção, fixada a partir da data da expedição da guia de importação, não infringe o princípio da isonomia tributária, nem desloca a data da ocorrência do fato gerador do tributo, porque a isenção diz respeito à exclusão do crédito tributário, enquanto o fato gerador tem pertinência com o nascimento da obrigação tributária.

2. Não pode esta Corte alterar o sentido inequívoco da norma, por via de declaração de inconstitucionalidade de parte do dispositivo da lei. A Corte Constitucional só pode atuar como legislador negativo, não, porém, como legislador positivo. Precedente. Recurso extraordinário conhecido e provido.” (RE-188951/SP, Rel. Min. MAURÍCIO CORRÊA, Segunda Turma, Julgado em 16/05/1995, DJ 15/09/1995 P. 29585).

No mesmo sentido, a lição de PINTO FERREIRA (Comentários à Constituição Federal, 1989):

O princípio da igualdade é norma constitucional básica, chamada também de princípio da isonomia, consistindo na igualdade jurídico formal de todos diante da lei. O seu objetivo é extinguir privilégio (RDA, 55;44).

Tal princípio deve ser apreciado como uma dupla perspectiva: igualdade na lei e igualdade perante a lei, esta pressupondo a lei elaborada.

O princípio da igualdade aplica-se às pessoas naturais, tutelando ainda as pessoas jurídicas, exceto disposição constitucional expressa.

Não se trata evidentemente de igualdade absoluta, nem de igualdade econômica, conduzindo ao nivelamento social. Balldore Pallieri salienta que o princípio não obriga a tratar igualmente situações de fatos desiguais, proibindo apenas o arbítrio diante de diferenciações fundamentadas em qualidades pessoais do individuo. A igualdade deve ser proporcional.

A cláusula que fundamenta o princípio da igualdade tem sentido específico: “O que o princípio da isonomia propõe é o tratamento igual aos realmente iguais, igualdade real e não nominal, igualdade integral e não incidental ou particular” (decisão do TJSP, RT, 411: 182).

“A doutrina e a jurisprudência pátria assentaram o princípio de que a igualdade jurídica consiste em assegurar às pessoas de situações iguais os mesmos direitos, prerrogativas e vantagens, com as obrigações correspondentes. Em outras palavras: tratar desigualmente as situações desiguais”. (RT, 308:687. Conforme a mesma orientação: RT, 27:680 E 273:434).

Na sentença recorrida, afirmou no ponto, com razão, o ilustre julgador:

No passo seguinte, a Autora alega ter havido afronta ao princípio da isonomia, ofensa que resultaria de tratamento favorecido às empresas que recolheram o imposto no período compreendido entre a data em que veio à luz a MP 312 e a data da publicação da Lei 8.682/93. Neste período, deixou de incidir a tributação relativa à complementação de que cuidava a Lei 8.200/91.

O princípio que aqui se sustenta haver sido violado desdobra-se, como se sabe, em dois aspectos. De um lado, impõe-se que todos quantos se encontrem na mesma situação recebam idêntico tratamento e, de outro, comanda que os desiguais sejam desigualmente tratados, na medida da circunstância que os desiguala. Freqüentemente – queremos crer por distração, mas nunca por má-fé -, o segundo aspecto é olvidado, de modo a parecer que benefícios legalmente previstos para os que se encontrem em determinada condição podem a todos ser estendidos.

Na hipótese dos autos, a lei – em sentido lato, isto é, a MP 312 – favoreceu os contribuintes que mais prontamente recolheram o tributo devido. Os que prorrogaram tal pagamento não lograram obter o benefício, eis que a Lei 8.682, de julho de 93, restabeleceu a sistemática de cobrança da complementação tributária da diferença IPC/BTNF. A Autora, por exemplo diferiu o recolhimento até dezembro de 94. Não se encontra, portanto, na mesma situação de quem o pagou integralmente em período muito anterior. Pretende igual tratamento, mas equivoca-se ao crer que se encontra na mesma situação. O princípio em questão, antes que ofendido, restou aplicado em sua inteireza.

No mesmo sentido, na decisão, referendada, por maioria (vencido o Ministro MARCO AURÉLIO), pelo Plenário do Supremo, no julgamento da medida cautelar na ADI 712/DF, que impugnava os artigos 3º e 4º da Lei 8.200, de 1991 (ADI 712/DF, Julgamento: 07/10/1992, Tribunal Pleno, DJ 19/02/1993 P. 2032), acentuou o eminente Ministro CELSO DE MELLO, no tocante à alegação de ofensa ao princípio da isonomia:

A disciplina legislativa básica concernente à correção monetária das demonstrações financeiras das pessoas jurídicas para o ano de 1990 encontrava-se consubstanciada na Lei n. 7.799/89 que, em seu art. 10, dispunha que a correção monetária deveria proceder-se ‘com base na variação diária do BTNFiscal’, cujo valor nominal seria reajustado em função da variação do Índice de Preços ao Consumidor – IPC (art. 1º, par. 2º).

Com a edição do Plano Collor I, em março de 1990, o valor nominal do BTNF foi desvinculado desse indexador legal – o IPC. Disso resultou que, ao final do exercício de 1990, a variação verificada no IPC (1.794,72%) foi sensivelmente maior que a variação do BTNF (845,12%).

Essa diferença representou, em termos práticos, uma subcorreção monetária dos balanços, do que decorreu uma distorção no resultado operacional das empresas, majorando a carga tributária em alguns casos atenuando-a em outros.

A Lei n. 8.200/91 foi editada justamente para corrigir o equívoco desse resultado, e contemplou as hipóteses de saldo devedor e de saldo credor na conta de correção monetária, diferindo para o exercício de 1993 o início do processo de retificação das distorções ocorridas no ano-base de 1990.

Na hipótese de saldo, o art. 3º, I, autorizou a dedução da diferença dos índices na determinação do lucro real. Reduzido, com isso, o lucro real da empresa, que é a base de cálculo do imposto de renda, resulta minorada a carga tributária, beneficiando o contribuinte.

Já na hipótese de saldo credor, o art. 3º, II, da Lei 8.200/91 determinou o cômputo da diferença dos índices na determinação do lucro real. O aumento do lucro real, nesse caso, implica a majoração da carga tributária, onerando o contribuinte.

(...)

Inicialmente, impo-se considerar a alegada ofensa ao princípio inscrito no art. 150, II, que veda às pessoas estatais a possibilidade de instituírem tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente.

Com essa norma, que traduz, no campo das relações tributárias, projeção concretizadora do postulado da isonomia, pretendeu o legislador constituinte inibir práticas discriminatórias que, favorecendo ou prejudicando determinados contribuintes, legitimassem situações de inaceitável privilégio fiscal.

Ao invocas esse princípio isonômico, o Procurador-Geral da República sustenta que os dispositivos impugnados na presente ação beneficiam alguns contribuintes em detrimento de outros.

Não me parece evidente a plausibilidade jurídica dessa tese, pois o tratamento normativo desigual ministrado pelos preceitos em questão contempla situações irrecusavelmente díspares, que não guardam, entre si, qualquer relação de equivalência.

Basta atentar para a circunstância de que a diversidade de regimes de correção monetária fundamenta-se na posição, devorado ou credora, dos contribuintes, favorecendo aqueles que suportam, no período-base de 1990, um ônus tributário sensivelmente maior e, de outro lado, onerando os demais.

Há, pois, subjacente às normas impugnadas, um critério lógico-racional – que atende à exigência de razoabilidade -, a justificar o questionado discrímen e o conseqüente tratamento diferenciado nelas estabelecidos.

Cumpre relembrar, ainda no trato dessa questão, o magistério de ALBERTO XAVIER (Parecer, in Revista de Direito Tributário, vol. 46/67), segundo o qual, verbis:

O que os tribunais constitucionais sempre têm procurado rejeitar é a existência de desequiparações fortuitas, injustificadas, arbitrárias, desrazoáveis. E estas ocorrem sempre que não exista uma pertinência e uma coerência lógica do fator de discrímen com a diferenciação procedida.

Na análise jurídica do princípio de igualdade ‘tem-se que investigar, de um lado, aquilo que é erigido em critério discriminativo e, de outro lado, se há justificativa racional para, à vista do traço desigualador adotado, atribuir o específico tratamento jurídico em função da desigualdade afirmada’. Deve, por tanto concluir-se, em frase lapidar que resume todo o pensamento de Bandeira de Melo, que ‘é agredida a igualdade quando o fator diferencial adotado para qualificar os atingidos pela regra não guarda relação de pertinência lógica com a inclusão ou exclusão no benefício deferido ou com a inserção ou arrendamento do gravame do imposto.’

Mesmo as informações do Sr. Presidente da República, elaboradas pela douta Consultoria-Geral da República (fls. 28/29), sustentam, no que concerne à alegada ofensa ao princípio da isonomia tributária, que

‘De árdua constatação, por seu turno, a alegada inconstitucionalidade por tratamento desigual a contribuintes em situação semelhante: não dão indícios as normas impugnadas de, abstratamente, fazerem outorga discriminatória de benesses ou malefícios. Parece, data vênia, que, se porventura existente esse tratamento desigual, sua verificação há de repontar, na via judiciária, à conta da apresentação de casos concretos, cujas peculiaridades conduziram a uma aplicação anti-isonômica do acervo normativo em questão’.

4. Não se tratando de criação de tributo, nem de majoração indevida, mas, sim, de utilização de índice diverso para a correção monetária da base de cálculo do tributo, resulta que não há ofensa aos princípios constitucionais tributários da capacidade contributiva (art. 145, § 1º) e do não-confisco (art. 150, inciso IV), bem como ao conceito de renda e lucro (art. 153, inciso III), por incompatibilidade ontológica.

A incompatibilidade entre a lei ordinária (Lei 8.200/91, art. 3º) e a lei complementar (CTN, art. 43) implica inconstitucionalidade, por invasão de competência, e, não, ilegalidade.

Neste sentido, por exemplo:

Não pode, portanto, lei ordinária, sob pena de inconstitucionalidade por invasão de competência, ingressar na esfera de competência da lei complementar para derrogá-la. (MS 20382/DF, Relator Min. MOREIRA ALVES, Julgamento: 29/02/1984, TRIBUNAL PLENO, DJ 09-11-1990 P. 12727).

No mesmo sentido: RE 101339/SP, Relator Min. MOREIRA ALVES, Julgamento: 14/03/1984, TRIBUNAL PLENO, DJ 08-06-1984 P. 9261.

Não há inconstitucionalidade, como acima demonstrado, porquanto o aproveitamento do lucro inflacionário em causa, nos exercícios subseqüentes ao de 1990 constitui apenas modificação do critério de correção monetária da base de cálculo do tributo.

Por outro lado, não há violação ao disposto no artigo 150, inciso II, da Carta Magna, uma vez que não foi instituído tratamento desigual entre contribuintes na mesma situação, mas, sim, tratamento desigual entre contribuintes em situações diferentes, o que não configura ofensa ao princípio da isonomia.

Tendo o Supremo declarado a constitucionalidade do artigo 3º, inciso I, da Lei 8.200/91, por identidade de razão, no tocante ao inciso II, desse artigo, são impertinentes as alegações de violação ao disposto no artigo 5º, inciso XXXVI, da Constituição e 6º da Lei de Introdução ao Código Civil, mormente porque não há direito adquirido a índice de correção monetária.

No tocante à alegada contrariedade ao artigo 43 do CTN, o STJ já decidiu: “O ART. 43 DO CTN SE LIMITA A DEFINIR O FATO GERADOR DO IMPOSTO DE RENDA, ENTENDENDO-O COMO O ACRÉSCIMO PATRIMONIAL ORIUNDO DO CAPITAL OU DO TRABALHO, SEM QUALQUER MENÇÃO A INDEXAÇÃO DE RENDA OU CORREÇÃO MONETÁRIA DAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS DE EMPRESAS” (REsp 98060/RS, Rel. Ministro DEMÓCRITO REINALDO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 06.02.1997, DJ 31.03.1997 p. 9598).

No recurso acima referido o STJ também decidiu que:

“Em face do sistema jurídico-constitucional vigente, não se pode sobrepor princípios estatuídos em lei ordinária a preceito de lei ordinária promulgada subseqüentemente, sabendo-se que é regra assente no direito positivo de que a lei posterior revoga a anterior, naquilo que disciplinar de forma diferente.

A correção monetária está sujeita ao princípio da legalidade estrita e somente a lei formal expressa é que poderá determinar o seu cabimento. Ao contribuinte não é dado arvorar-se no direito de utilizar índice de correção monetária que lhe pareça mais favorável do que o preconizado na lei. Inexiste direito adquirido a índice de correção, e, por isso mesmo, o fator de atualização do débito tributário pode, através de lei, ser substituído por outro, sem ofensa a qualquer garantia constitucional.”

Do mesmo Tribunal é o entendimento de que: “A competência para legislar sobre sistema monetário é privativa da União (art. 22, VI, da CF) e compreende inclusive a prerrogativa de fixar o índice que deverá servir de padrão de atualização de seu valor nominal” (REsp 105.838/SP, Rel. Min. DEMÓCRITO REINALDO, Primeira Turma, Julgado em 16/12/1996, DJ 10/03/1997 P. 5910).

No tocante ao artigo 100, parágrafo único, do CTN, correta, mais uma vez, a fundamentação exarada pelo juiz singular:

No que se refere, por fim, ao parágrafo único do art. 100 do CTN, invocado pela Autora para escusar-se do pagamento da correção monetária, verifico que a norma não se aplica ao caso sobre o qual ora nos debruçamos.

Prevê, com efeito, que “a observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo”. A quais normas se refere? Às normas complementares enumeradas nos incisos I a IV do artigo, quais sejam, atos normativos expedidos por autoridades administrativas, decisões na esfera administrativa, práticas das autoridades administrativas e convênios. Por obvio, tais normas complementares, não tendo sido emanadas do Poder Legislativo, não têm o condão de impor restrições, penalidades ou agravar qualquer forma a situação do contribuinte. Só a lei pode fazê-lo. Aqui, todavia, não é disso que se trata, eis que a correção monetária contra a qual a Autora se insurge não decorre de nenhuma daquelas espécies referidas. Os pagamentos efetuados pela Autora obedeceram à Lei em vigor ao tempo, isto é, a Lei 8.682/93.

Dessa forma, não existem as apontadas violações aos dispositivos legais e constitucionais invocados.

5. À vista do exposto, nego provimento à apelação.

� L. 3.470, 28.11.1958:

Art 57. As firmas ou sociedades poderão corrigir o registro contábil do valor original dos bens do seu ativo imobilizado até o limite das variações resultantes da aplicação, nos termos deste artigo, de coeficientes determinados pelo Conselho Nacional de Economia, cada dois anos. Essa correção poderá ser procedida a qualquer tempo, até o limite dos coeficientes vigentes à época, e a nova tradução monetária do valor original do ativo imobilizado vigorará, para todos os efeitos legais até nova correção pela firma ou sociedade. 

        § 1º O coeficiente referido neste artigo será calculado de modo a exprimir a influência, no período decorrido entre o ano da aquisição do bem a 31 de dezembro do segundo ano de cada biênio, das variações do poder aquisitivo da moeda nacional na tradução monetária do valor original dos bens que constituem o ativo imobilizado. Em cada biênio será fixado um coeficiente para cada um dos anos dos biênio anteriores.

        § 2º A alteração da tradução Monetária do ativo imobilizado terá por limite a diferença entre:

        a) a variação resultante da aplicação, ao registro contábil do valor original de cada bem, do coeficiente fixado para o ano de sua aquisição pela firma ou sociedade;

        b) as amortizações contabilizadas desde a aquisição até a correção, corrigidas aos mesmos coeficientes, de acordo com o ano de sua contabilização.

        § 3º Entende-se por valor original do bem a importância em moeda nacional pela qual tenha sido adquirido pela firma ou sociedade, ou a importância em moeda nacional pela qual tenha sido o bem incorporado à sociedade, nos casos de despesas ou valor de incorporação expresso em moeda estrangeira; a conversão para moeda nacional será feita à taxa vigente na época da aquisição, (Vetado). Se a taxa vigente na data da aquisição, incorporação (Vetado) não for conhecida, será adotada a taxa média do ano.

        § 4º Não serão corrigidas:

        a) a parcela do ativo correspondente a auxílios, subvenções ou outros recursos públicos não exigíveis recebidos pela firma ou sociedade para auxílio na realização do ativo;

        b) a parcela do ativo imobilizado correspondente ao saldo devedor de empréstimo tomado no Banco Nacional do Desenvolvimento Econômico, salvo se a firma ou sociedade acordar com este Banco a correção simultânea do saldo devedor do empréstimo, aos mesmos coeficientes aplicados na correção do ativo.

        § 5º Simultaneamente à correção do ativo prevista nos parágrafos anteriores serão registradas as diferenças do passivo resultantes de variações cambiais no saldo devedor de empréstimos em moeda estrangeira ou das operações a que se refere o artigo 16 da Lei nº 2.973, de 26 de novembro de 1956. A variação no ativo poderá ser compensada por prejuízos.

        § 6º Ao aumento líquido do montante do ativo resultante das correções e compensações referidas nos parágrafos anteriores corresponderá obrigatoriamente aumento, em igual importância, do capital da pessoa jurídica. A fração do valor nominal de ações poderá ser mantida em conta especial do passivo não exigível até a correção seguinte.

        § 7º Os aumentos de capital correspondentes ao aumento líquido do ativo, realizados na conformidade do § 6º, ficarão sujeitos unicamente ao imposto de renda na fonte, à razão de 10% (dez por cento), como ônus da pessoa jurídica.

        § 8º O imposto de que trata o parágrafo 7º será recolhido à repartição competente, por meio de guias, instruídas com demonstrativo dos cálculos e lançamentos efetuados e cópia da ata da assembléia geral ou do instrumento de alteração de contrato social, conforme o caso.

        § 9º Se da correção não resultar aumento líquido do ativo, dentro de 30 dias dos registros contábeis, a firma ou sociedade submeterá à competente Delegacia do Imposto de Renda demonstrativo dos cálculos e registros efetuados.

        § 10. O recolhimento do imposto a que se referem os parágrafos deste artigo poderá ser feito em 12 (doze) prestações iguais, mensais e sucessivas, devendo a primeira prestação ser recolhida dentro de 30 (trinta) dias.

        § 11. A falta do pagamento da primeira prestação dentro do prazo fixado, ou a inobservância dos demais dispositivos deste artigo, importará na cobrança do imposto devido pela pessoa jurídica e pelas pessoas físicas ou na fonte, segundo as taxas normais.

        § 12. Admitir-se-á o atraso no recolhimento das prestações restantes, até 4 (quatro) meses, mediante o pagamento da multa de mora regulamentar; atraso maior importará na perda dos benefícios deste artigo, salvo nos casos de absoluta impossibilidade de pagamento, a juízo exclusivo do Ministro da Fazenda, que poderá autorizar a redução da correção e de reajustamento do capital na proporção do imposto que já houver sido pago.

        § 13. A falta de integralização do capital não impede a correção prevista neste artigo, mas o aumento de ativo líquido e de capital que dela resultar não poderá ser aplicado na integralização das ações ou quotas.

        § 14. O montante da correção não será, em tempo algum, computado para os efeitos das depreciações ou amortizações previstas na legislação do imposto de renda, ficando a pessoa jurídica obrigada a destacar na sua contabilidade o registro de valor original dos bens e as variações resultantes das correções, nos termos do Regulamento.

        § 15. Para efeito de apuração do lucro tributável nas firmas ou sociedades, não será admitido como dedução o imposto a que se refere o § 7º deste artigo.

        § 16. Não sofrerão nova tributação, proporcional e complementar, ou na fonte, os aumentos de capital das pessoas jurídicas, mediante aumento do valor do ativo decorrente dos aumentos de capital realizados, nos termos deste artigo por sociedades das quais sejam acionistas ou sócios, bem como as ações novas ou cotas distribuídas em virtude daqueles aumentos de capital.

        § 17. Os benefícios deste artigo só atingem as pessoas jurídicas que não estiverem em débito com o imposto de renda na data da assembléia geral que aprovar o aumento do capital no caso das sociedades por ações; na data da alteração do contrato, nas demais sociedades; na data da contabilização do aumento de capital se tratar de firma individual.

        § 18. O recolhimento do imposto pela pessoa jurídica, na conformidade dos parágrafos deste artigo, exime do pagamento de qualquer outro imposto, sobre os mesmos rendimentos, os acionistas ou sócios das sociedades e os titulares das firmas que os tenham distribuído.

        § 19. Aplicar-se-á também o disposto no parágrafo anterior aos acionistas ou sócios de sociedades e aos titulares de firmas isentas do imposto de renda, desde que seja efetuado o recolhimento do imposto previsto no § 7º deste artigo.

        § 20. Vetado.

        § 21. O Conselho Nacional de Economia fixará, dentro do prazo de 90 (noventa) dias os coeficientes para a primeira correção.

� L. 6.404, de 15.12.1976

Art. 185. Nas demonstrações financeiras deverão ser considerados os efeitos da modificação no poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do exercício.

        § lº Serão corrigidos, com base nos índices de desvalorização da moeda nacional reconhecidos pelas autoridades federais:

        a) o custo de aquisição dos elementos do ativo permanente, inclusive os recursos aplicados no ativo diferido, os saldos das contas de depreciação, amortização e exaustão, e as provisões de perdas;

        b) os saldos das contas do patrimônio líquido.

        § 2º A variação nas contas do patrimônio líquido, decorrente de correção monetária, será acrescida aos respectivos saldos, com exceção da correção do capital realizado, que constituirá a reserva de capital de que trata o § 2º do artigo 182.

        § 3º As contrapartidas dos ajustes de correção monetária serão registradas em conta cujo saldo será computado no resultado do exercício.

� JOSÉ LUIZ BULHÕES PEDREIRA (in Finanças e Demonstrações Financeiras da Companhia, p. 741, Forense, 1989):

“.........................................................

a) INUTILIDADE COMO INSTRUMENTO DE ADMINISTRAÇÃO: A escrituração e as demonstrações financeiras fornecem informações sobre a situação e as tendências da empresa indispensáveis para que o empresário possa administrá-la racionalmente e com base em dados objetivos. As distorções causadas pela inflação tornam as demonstrações inúteis como instrumento de administração: a gestão da empresa com base em escrituração em moeda histórica conduz a sociedade empresária à insolvência se o empresário não critica todas as informações que lhe são fornecidas e não efetua importantes ajustes extracontábeis nas demonstrações financeiras.

...............................................................”

� Decreto-Lei 1.598, de 26.12.1977:

Art 39 - Os efeitos da modificação do poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do exercício serão computados na determinação do lucro real através dos seguintes procedimentos:

        I - correção monetária, na ocasião da elaboração do balanço patrimonial:

        a) das contas do ativo permanente e respectiva depreciação, amortização ou exaustão, e das provisões para atender a perdas prováveis na realização do valor de investimentos;

        b) do patrimônio líquido;

        II - registro, em conta especial, das contrapartidas dos ajustes de correção monetária de que trata o item I;

        III - dedução, como encargo do exercício, do saldo da conta de que trata o item II, se devedor; ou

        IV - cômputo no lucro real, observado o disposto na Subseção IV desta Seção, do saldo da conta de que trata o item II, se credor.

..................................................................

� Decreto-Lei 2.341, de 29.06.1987

Art. 1º Para efeito de determinar o lucro real - base de cálculo do Imposto de Renda das pessoas jurídicas -, a correção monetária das demonstrações financeiras, relativas aos períodos-base a serem encerrados a partir de 1987, será efetuada de acordo com este decreto-lei.

� Decreto-Lei 2.341, de 29.06.1987

Art. 3º Os efeitos da modificação do poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do período-base serão computados na determinação do lucro real mediante os seguintes procedimentos:

        I - correção monetária, na ocasião da elaboração do balanço patrimonial:

        a) das contas do ativo permanente e respectiva depreciação, amortização ou exaustão, e das provisões para atender a perdas prováveis na realização do valor de investimentos;

        b) das contas representativas do custo dos imóveis em estoque das empresas que se dediquem à compra e venda, loteamento, incorporação e construção de imóveis;

        c) das contas integrantes do patrimônio líquido;

        d) de outras contas que venham a ser determinadas pelo Ministro da Fazenda, considerada a natureza dos bens ou valores que representam;

        II - registro, em conta especial, das contrapartidas dos ajustes de correção monetária de que trata o item I;

        III - dedução, como encargo do período-base, do saldo da conta de que trata o item II, se devedor;

        IV - cômputo no lucro real, observado o disposto na Seção III deste Capítulo, do saldo da conta de que trata o item II, se credor.

................................................................

� L. 7.799, 10.07.1989:

Art. 2° Para efeito de determinar o lucro real – base de cálculo do imposto de renda das pessoas jurídicas, a correção monetária das demonstrações financeiras será efetuada de acordo com as normas previstas nesta Lei.

Nota: Revogado pela L. 9.249/95.

� A L. 9.249, de 26.12.1995, criou um incentivo – JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO – “... para compensar o fim da correção monetária dos balanços das empresas. Através deste instrumento, a empresa remunera o capital do acionista até o valor da TJLP. O valor desembolsado é considerado como despesa e, portanto, descontado do lucro tributável, diminuindo o IR a ser pago pela empresa.

O valor a ser recebido pelo acionista sofre desconto de IR na fonte com alíquota de 15%.

No caso das empresas, o ganho tributável é de 10%, representado pela diferença entre os 25% do IR economizados e os 15% recolhidos em nome dos acionistas”. EDUARDO FORTUNA, “Mercado Financeiro. Produtos e Serviços”, p. 432, 14ª ed., 2ª reimpressão, 2001, Qualitymark Ed.

L. 9.249, 26.12.1995:

Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP.

        § 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados.

        § 2º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito ao beneficiário.

        § 3º O imposto retido na fonte será considerado:

        I - antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real;

        II - tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa jurídica não tributada com base no lucro real, inclusive isenta, ressalvado o disposto no § 4º;

        § 4º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro presumido ou arbitrado, os juros de que trata este artigo serão adicionados à base de cálculo de incidência do adicional previsto no § 1º do art. 3º.

        § 5º No caso de beneficiário sociedade civil de prestação de serviços, submetida ao regime de tributação de que trata o � HYPERLINK "http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del2397.htm" \l "art1" �art. 1º do Decreto-Lei nº 2.397, de 21 de dezembro de 1987�, o imposto poderá ser compensado com o retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos sócios beneficiários.

        § 6º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o imposto de que trata o § 2º poderá ainda ser compensado com o retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas.

        § 7º O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que trata o � HYPERLINK "http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404consol.htm" \l "art202." �art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976�, sem prejuízo do disposto no § 2º.

        § 8º Para os fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo, não será considerado o valor de reserva de reavaliação de bens ou direitos da pessoa jurídica, exceto se esta for adicionada na determinação da base de cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido.

        § 9º À opção da pessoa jurídica, o valor dos juros a que se refere este artigo poderá ser incorporado ao capital social ou mantido em conta de reserva destinada a aumento de capital, garantida sua dedutibilidade, desde que o imposto de que trata o § 2º, assumido pela pessoa jurídica, seja recolhido no prazo de 15 dias contados a partir da data do encerramento do período-base em que tenha ocorrido a dedução dos referidos juros, não sendo reajustável a base de cálculo nem dedutível o imposto pago para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido.

        § 10. O valor da remuneração deduzida, inclusive na forma do parágrafo anterior, deverá ser adicionado ao lucro líquido para determinação da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido.

� DL 1.598, 26.12.1977:

Art 40 - A correção monetária de que trata o item I do artigo 39 será procedida com base no aumento do valor nominal de uma Obrigação Reajustável do Tesouro Nacional (ORTN).

        § 1º - A determinação do valor de bens do ativo imobilizado adquiridos antes de 1965 terá por base o valor nominal da ORTN fixado pelo Ministério da Fazenda para os anos de 1938 a 1964, por referência aos coeficientes de correção do imobilizado de que trata a letra b do item II do artigo 55.

        § 2º - As companhias abertas e as pessoas jurídicas que, no balanço de abertura do exercício, tiverem patrimônio líquido com valor superior a Cr$100.000.000,00, deverão proceder à correção com observância do disposta na Subseção II desta Seção.

        § 3º - As pessoas não sujeitas ao disposto no § 2º e que não optarem pela correção nos termos da Subseção II deverão procedê-la de acordo com as normas da Subseção III.

� DL 2.341, 29.06.1987:

Art. 9º A correção monetária das demonstrações financeiras (art. 3º, item I) será procedida com base na variação do valor de uma OTN, ou em outro índice que vier a ser legalmente adotado.

Obs.: O PLANO CRUZADO (DL 2.284/1986) mudou a denominação da Obrigação Reajustável do Tesouro Nacional (ORTN) para Obrigação do Tesouro Nacional (OTN) e congelou o valor desta em CR$ 106,40, no período de março/86 a fevereiro/87.

� MP 32, 15.01.1989, convertida pela L. 7.730, 31.01:

Art. 29. A partir de 1º de fevereiro de 1989, fica revogado o � HYPERLINK "https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm" \l "art185" �art. 185 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976,� bem como as normas de correção monetária de balanço previstas no Decreto-Lei nº 2.341, de 29 de junho de 1987, ressalvado o disposto no artigo seguinte.

� MP 32, 15.01.1989, convertida pela L. 7.730, 31.01:

Art. 30. No período-base de 1989, a pessoa jurídica deverá efetuar a correção monetária das demonstrações financeiras de modo a refletir os efeitos da desvalorização da moeda observada anteriormente à vigência desta Lei.

        § 1º Na correção monetária de que trata este artigo a pessoa jurídica deverá utilizar a OTN de NCz$ 6,92 (seis cruzados novos e noventa e dois centavos).

        § 2º A partir do exercício financeiro de 1990, será considerado realizado, em cada período-base, no mínimo vinte e cinco por cento do lucro inflacionário de que trata o § 2º do art. 21 do Decreto-Lei nº 2.341, de 29 de junho de 1987, mais a correção monetária do período, de forma a que, no máximo em quatro anos consecutivos, o lucro inflacionário seja integralmente tributado. (Revogado pela L. 7.739, 16/03/1989)

        § 3º O disposto no parágrafo anterior é aplicável também ao lucro inflacionário de que trata o art. 28. (Revogado pela L. 7.739, 16/03/1989)

        § 4º Nos casos de incorporação, fusão ou cisão total considerar-se-á realizado o total do lucro inflacionário acumulado. Tratando-se de cisão parcial será considerada realizada a parcela correspondente ao patrimônio vertido se superior a 25% (vinte e cinco por cento).

        § 5º As disposições deste artigo aplicam-se às sociedades civis de que trata o art. 1º do Decreto-Lei nº 2.397, de 21 de dezembro de 1987.

� MP 57, 22.05.1989, que expediu normas de ajustamento do Programa de Estabilização Econômica do Governo SARNEY (Min. MAILSON DA NÓBREGA), foi convertida, diretamente, pela L. 7.777, 19.06.1989:

Art. 5º O Ministro da Fazenda poderá autorizar a emissão de Bônus do Tesouro Nacional - BTN, destinados a prover o Tesouro Nacional de recursos necessários à manutenção do equilíbrio orçamentário ou para a realização de operações de crédito por antecipação da receita, observados os limites legalmente fixados.

.............................................

§ 2º O valor nominal dos BTN será atualizado mensalmente pelo IPC.

.............................................

Nota: O BTN foi extinto, a partir de 01.02.1991 pela L. 8.177/91.

� L. 7.799, 10.07.1989:

  Art. 1° Fica instituído o BTN Fiscal, como referencial de indexação de tributos e contribuições de competência da União.

        § 1° O valor diário do BTN Fiscal será divulgado pela Secretaria da Receita Federal, projetando a evolução da taxa mensal de inflação e refletirá a variação do valor do Bônus do Tesouro Nacional - BTN, em cada mês.

        § 2º O valor do BTN Fiscal, no primeiro dia útil de cada mês, corresponderá ao valor do Bônus do Tesouro Nacional - BTN, atualizado monetariamente para este mesmo mês, de conformidade com o § 2° do art. 5° da Lei n° 7. 777, de 19 de junho de 1989.

...........................................................

� L. 7.799, 10.07.1989:

Art. 2° Para efeito de determinar o lucro real - base de cálculo do imposto de renda das pessoas jurídicas -, a correção monetária das demonstrações financeiras será efetuada de acordo com as normas previstas nesta Lei.

Nota: Revogado pela L. 9.249/95.

� O BTN Fiscal foi extinto pela L. 8.177, 01.02.1991, sendo seu último valor CR$ 126,8621

� Convertido no inciso III do art. 2º da Lei de Conversão nº 8.030, 12.04.1990

� Convertido no § 6º do art. 2º da Lei de Conversão nº 8.030, 12.04.1990

� Redação da MP 172, 17.03.1990, que não foi convertida em lei:

Art. 22. O valor nominal do Bônus do Tesouro Nacional (BTN) será atualizado cada mês por índice calculado com a mesma metodologia utilizada para o índice referido no artigo 2º, § 5º da Medida Provisória nº 154, desta data, refletindo a variação de preço entre o dia 15 daquele mês e o dia 15 anterior.

O CN converteu diretamente a MP 168 na L. 8.024, 12.04.1990:

Art. 22. O valor nominal do Bônus do Tesouro Nacional (BTN) será atualizado cada mês por índice calculado com a mesma metodologia utilizada para o índice referido no art. 2º, § 5º, da Medida Provisória nº 154, desta data, refletindo a variação de preço entre o dia 15 daquele mês e o dia 16 do mês anterior.

� MP 189, 30.05.1990:

Art. 1º O valor nominal do Bônus do Tesouro Nacional (BTN) será atualizado, no primeiro dia de cada mês, pelo Índice de Reajuste de Valores Fiscais (IRVF), divulgado pela Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE), de acordo com metodologia estabelecida em Portaria do Ministro da Economia, Fazenda e Planejamento.

        Parágrafo único. Excepcionalmente, o valor nominal do BTN, no mês de junho de 1990, será igual ao valor do BTN Fiscal do dia 1º de junho de 1990.

� A Lei 8.088, 31.10.1990, que converteu o MP 189/90, modificou o art. 1º para incluir a OTN e manteve a paridade entre o BTN Fiscal e o BTN, que a redação da MP 189 havia restringido, “excepcionalmente”, somente para 01º de junho de 1.990:

  Art. 1º O valor nominal das Obrigações do Tesouro Nacional (OTN), emitidas anteriormente a 15 de janeiro de 1989 � HYPERLINK "https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del2284.htm" \l "art6" �(art. 6º do Decreto-Lei nº 2.284, de 10 de março de 1986�) e do Bônus do Tesouro Nacional (BTN) será atualizado, no primeiro dia de cada mês, pelo Índice de Reajuste de Valores Fiscais (IRVF), divulgado pela Fundação Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE), de acordo com metodologia estabelecida em Portaria do Ministro da Economia, Fazenda e Planejamento.

        Parágrafo único. O valor do BTN Fiscal do primeiro dia útil de cada mês corresponderá ao valor do BTN fixado para o mesmo mês.

� L. 8.177, de 01.03.1991:

Art. 3° Ficam extintos a partir de 1° de fevereiro de 1991:

        I - o BTN Fiscal instituído pela � HYPERLINK "https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7799.htm" �Lei n° 7.799, de 10 de julho de 1989�;

        II - o Bônus do Tesouro Nacional (BTN) de que trata o � HYPERLINK "https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/1989_1994/L7777.htm" \l "art5" �art. 5° da Lei n° 7.777, de 19 de junho de 1989�, assegurada a liquidação dos títulos em circulação, nos seus respectivos vencimentos;

        III - o Maior Valor de Referência (MVR) e as demais unidades de conta assemelhadas que são atualizadas, direta ou indiretamente, por índice de preços.

        Parágrafo único. O valor do BTN e do BTN Fiscal destinado à conversão para cruzeiros dos contratos extintos na data de publicação da medida provisória que deu origem a esta lei, assim como para efeitos fiscais, é de Cr$ 126,8621.

� L. 8.200, 28.06.1991:

    Art. 3º A parcela da correção monetária das demonstrações financeiras, relativa ao período-base de 1990, que corresponder à diferença verificada no ano de 1990 entre a variação do Índice de Preços ao Consumidor (IPC) e a variação do BTN Fiscal, terá o seguinte tratamento fiscal:

        I - poderá ser deduzida na determinação do lucro real, em quatro períodos-base, a partir de 1993, à razão de vinte e cinco por cento ao ano, quando se tratar de saldo devedor;

        II - será computada na determinação do lucro real, a partir do período-base de 1993, de acordo com o critério utilizado para a determinação do lucro inflacionário realizado, quando se tratar de saldo credor.

Essa lei foi regulamentada pelo D. 332, de 04.11.1991.

� L. 8.682, de 14/07/1993:

    Art. 11. É revigorada a Lei nº 8.200, de 28 de junho de 1991, passando o � HYPERLINK "https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L8200.htm" \l "art3i" �inciso I, do seu artigo 3º �a viger com a seguinte redação:

"Art. 3º.............................................................................................................

I - Poderá ser deduzida, na determinação do lucro real, em seis anos-calendário, a partir de 1993, à razão de 25% em 1993 e de 15% ao ano, de 1994 a 1998, quando se tratar de saldo devedor.

.............................................................

� (...)

� (...)

� (...)

� (...)

� (...)

� (...)

� (...)

� (...)

� L. 7.799, 10.07.1989.

Art. 4º Os efeitos da modificação do poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do período-base serão computados na determinação do lucro real mediante os seguintes procedimentos:

I – correção monetária, na ocasião da elaboração do balanço patrimonial:

a) das contas do ativo permanente e respectiva depreciação, amortização ou exaustão, e das provisões para atender a perdas prováveis na realização do valor de investimentos;

b) das contas representativas do custo dos imóveis não classificados no ativo permanente;

c) das contas representativas das aplicações em ouro;

d) das contas representativas de adiantamentos a fornecedores de bens sujeitos à monetária, salvo se o contrato previr a indexação do crédito;

e) das contas integrantes do patrimônio líquido;

f) de outras contas venham a ser determinadas pelo Poder Executivo, considerada a natureza dos bens ou valores que representem;

................................................................

(Obs.: esse art. 4º foi revogado pela L. 9.249/95)

� Capital próprio = patrimônio bruto – obrigações (passivo ou capital de terceiro). O mesmo que patrimônio líquido (diferença entre o valor do ativo e o das obrigações). Ver BULHÕES PEDREIRA, Finanças e Demonstrações Financeiras da Companhia, p. 205, ns. 82C, 85, Forense, 1989.

� L. 7.799, 10.07.1989.

Art. 4º Os efeitos da modificação do poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do período-base serão computados na determinação do lucro real mediante os seguintes procedimentos:

....................................................

II – registro, em conta especial, das contrapartidas dos ajustes de correção monetária de que trata o item I;

(Obs.: esse art. 4º foi revogado pela L. 9.249/95)

Ver BULHÕES PEDREIRA, Finanças e Demonstrações Financeiras da Companhia, p. 768/769, itens D e E, Forense, 1989.

� L. 7.799, 10.07.1989.

Art. 4º Os efeitos da modificação do poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do período-base serão computados na determinação do lucro real mediante os seguintes procedimentos:

....................................................

III – dedução, como encargo do período-base, do saldo da conta de que trata o item II, se devedor;

....................................................

(Obs.: esse art. 4º foi revogado pela L. 9.249/95)

� L. 7.799, 10.07.1989.

Art. 4º Os efeitos da modificação do poder de compra da moeda nacional sobre o valor dos elementos do patrimônio e os resultados do período-base serão computados na determinação do lucro real mediante os seguintes procedimentos:

....................................................

IV – observado o disposto na Seção III deste Capítulo, cômputo no lucro real do saldo da conta de que trata o item II, se credor.

(Obs.: esse art. 4º foi revogado pela L. 9.249/95)

....................................................

Art. 20. O saldo credor da conta de correção monetária de que trata o item II do art. 4º será computado na determinação do lucro real, mas o contribuinte terá opção para diferir, com observância do disposto nesta Seção, a tributação do lucro inflacionário não realizado.

Obs.: Essa situação ocorreria na hipótese em que o capital próprio fosse inferior ao ativo permanente:

ATIVO PERMANENTE:

Valor original: $100

Correção: $ 20 (ganho inflacionário)

CAPITAL PRÓPRIO:

Valor original: $ 80

Correção (20%) $ 16 (perda inflacionária)

CONTA ESPECIAL DE CORREÇÃO MONETÁRIA:

Receita $ 20

Despesa $ 16

Resultado $ 04 - Positivo. É computado como lucro inflacionário.

� HENRY TILBERY, in CMTS AO CTN, Coordenação Ives Gandra, p. 286, Saraiva, 1.998

� CTN (L. 5.172, 25.10.1966):

Art. 44. Á base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis.

� HENRY TILBERY, ob. Cit., p. 300.

� DL 1.598/77:

Art. 11. Será classificado como lucro operacional o resultado das atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica.

§ 1º A escrituração do contribuinte, cujas atividades compreendam a venda de bens ou serviços, deve discriminar o lucro bruto, as despesas operacionais e os demais resultados operacionais.

§ 2º Será classificado como lucro bruto o resultado da atividade de venda de bens ou serviços que constitua objeto da pessoa jurídica.

§ 3º As ações ou quotas bonificadas, recebidas sem custo pela pessoa jurídica, não importarão modificação no valor pelo qual a participação societária estiver registrada no ativo nem serão computadas na determinação do lucro real.

� DL. 1.598/77:

Art. 51. O saldo credor da conta de correção monetária de que trata o item II do art. 39 será computado na determinação do lucro real, mas o contribuinte terá opção para diferir, com observância do disposto nesta Subseção, a tributação do lucro inflacionário não realizado.

� DL. 1.598/77:

Art. 6º .......................................

....................................................

  § 2º - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício:

        a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real;

        b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, devam ser computados na determinação do lucro real.

        § 3º - Na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido do exercício:

        a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributária e que não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do exercício;

        b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam computados no lucro real;

        c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no artigo 64.

        § 4º - Os valores que, por competirem a outro período-base, forem, para efeito de determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do exercício, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do período competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente.

        § 5º - A inexatidão quanto ao período-base de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto, correção monetária ou multa, se dela resultar:

        a) a postergação do pagamento do imposto para exercício posterior ao em que seria devido; ou

        b) a redução indevida do lucro real em qualquer período-base.

        § 6º - O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período-base de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período-base a que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no § 4º.

        § 7º - O disposto nos §§ 4º e 6º não exclui a cobrança de correção monetária e juros de mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de inexatidão quanto ao período de competência.

� HENRY TILBERY, ob. Cit., p. 300.

� ALIOMAR BALEEIRO, Direito Tributário Brasileiro, p. 284, Forense, 11ª ed., 2.000.

� VOTO DO RELATOR, fls. 08:

“... desconsiderar-se, ...., a inflação do período agride, ...., o conceito de renda. ...”.

� Art. 39, DL. 1.598/77; Art. 4º, L. 9.249/95. Lembre-se da L. 3.470, de 28.11.1958 (Governo Juscelino Kubitschek), ver nota de rodapé 1

� Nessa ADIN 712, ajuizada pelo PGR, pretendia-se a inconstitucionalidade dos arts. 3º e 4º da L. 8.200/91 sob os fundamentos de confronto com os princípios constitucionais da incolumidade do ato jurídico perfeito, da isonomia tributária da irretroatividade da lei tributária e o princípio da anterioridade.

CELSO DE MELLO negou, monocraticamente, a liminar, que foi referendada pelo Plenário (Sessão de 20.08.92), vencido o Ministro Marco Aurélio, que a concedia.

Em 20 de outubro de 1.998, o PERTENCE julgou prejudicada a ADIN (revogação da correção monetária das demonstrações financeiras pela L. 9.249/95).

� Constitucionalidade da Lei 8.200, in O Estado de São Paulo, 19.08.1992.

� Incidente de Argüição de Inconstitucionalidade na Apelação em MS 92.04.14994-9/RS . RV do Trib. Reg. 4ª Região, n. 20, p. 51

Disponível em: https://trf-1.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/910167542/apelacao-civel-ac-ac-410147919994013800/certidao-de-julgamento-910168254